Im Zuge der Veräußerung von Unternehmen oder Gesellschaftsbeteiligungen werden häufig sog. Earn-out-Klauseln vereinbart, um einen gewissen Risikoausgleich zwischen Veräußerer und Erwerber zu erreichen. Danach wird neben einem festgelegten Kaufpreis eine zusätzliche Zahlung vorgesehen, auf deren Gewährung ein Anspruch besteht, wenn bestimmte unternehmensbezogene Zielgrößen in einem vereinbarten Zeitraum erreicht oder überschritten werden (z.B. Gewinn- oder Umsatzgrößen). In diesen Fällen erfolgt bei Erreichen der Zielgröße eine nachträgliche Kaufpreiszahlung.
Steuerlich ist die Übertragung von Mitunternehmeranteilen begünstigt. So kann – bis zu einer gewissen Höhe des Veräußerungsgewinns – ein Freibetrag gewährt werden und es kann ein ermäßigter Einkommensteuersatz auf den Veräußerungsgewinn zur Anwendung kommen. Im Hinblick auf Earn-out-Zahlungen stellt sich nun die Frage,
– wann diese zu versteuern sind, also ob sich insoweit eine nachträgliche Änderung des ursprünglich ermittelten Veräußerungsgewinns ergibt oder ob diese erst im Jahr des Zuflusses zu versteuern sind und
– ob diese an den steuerlichen Vergünstigungen für den Veräußerungsgewinn teilhaben oder im Jahr des Zuflusses der normalen Einkommensteuer unterliegen.
Hierzu hat der BFH mit Urteil vom 9.11.2023 (Az. IV R 9/21) entschieden, dass wenn im Zuge der Veräußerung eines Mitunternehmeranteils eine sog. Earn-out-Klausel vereinbart wird, wonach es zur Entrichtung eines zusätzlichen Kaufpreises in Form eines variablen Entgelts kommt, wenn bestimmte unternehmensbezogene Größen überschritten werden, diese erst im Zeitpunkt des Zuflusses als nachträgliche Betriebseinnahmen zu erfassen sind. Es kommt also nicht zu einer rückwirkenden Korrektur des Veräußerungsgewinns. Damit unterliegen diese Earn-out-Zahlungen im Jahr des Zuflusses als nachträgliche Einkünfte aus Gewerbebetrieb der Einkommensteuer; eine etwaige Steuersatzermäßigung für Veräußerungsgewinne kommt nicht zum Zuge. Der Gewerbesteuer unterliegen diese Zahlungen aber regelmäßig nicht.
Hinweis:
Offen ist die steuerliche Behandlung von solchen Earn-out-Zahlungen, die betragsmäßig bereits im Anteilskaufvertrag festgelegt sind und lediglich von dem Eintritt einer bestimmten Bedingung abhängig sind. Eine solche Konstellation war nicht Gegenstand des Streitfalles, sondern in dem entschiedenen Fall war eine variable Earn-out-Zahlung vereinbart worden. Bei betragsmäßig bereits im Anteilskaufvertrag fixierten Zahlungen wird die Ansicht vertreten, dass diese auf den Veräußerungszeitpunkt zurückwirken und mithin zu einer Änderung der Besteuerung des Veräußerungsgewinns führen. Durch die Rechtsprechung ist dieser Fall aber noch nicht geklärt worden.