Für Personengesellschaften

Eingeschränkte Verlustverrechnung bei Kommanditisten

10. Oktober 2022


Gewinne einer Personengesellschaft werden erst auf Ebene der Gesellschafter besteuert. Dies eröffnet auch die Möglichkeit, dem Gesellschafter zugerechnete Verluste der Gesellschaft bei der Einkommensteuerveranlagung des Gesellschafters mit Einkünften aus anderen Einkunftsquellen zu verrechnen. Diese Möglichkeit der Verlustverrechnung ist steuerlich allerdings bei Gesellschaftern, die nicht unbeschränkt für die Verbindlichkeiten der Gesellschaft haften, insbesondere also bei Kommanditisten, begrenzt auf die geleistete Einlage bzw. eine höhere, im Handelsregister eingetragene Haftsumme.





Ist nun absehbar, dass die Gesellschaft das laufende Wirtschaftsjahr mit einem steuerlichen Verlust abschließen wird, so muss rechtzeitig geprüft werden, ob eine eventuelle Einschränkung der Verlustverrechnung droht. Im Grundsatz sind Verluste dann nicht beim Gesellschafter mit anderen Einkünften ausgleichsfähig (sondern nur mit zukünftigen Gewinnen aus der Beteiligung verrechenbar), wenn der Verlustanteil des Kommanditisten zur Entstehung oder Erhöhung eines negativen Kapitalkontos führt. Die diesbezügliche gesetzliche Regelung ist komplex und führt vielfach zu Streitfällen. Dies zeigt ein aktueller Fall, über den das FG Münster zu entscheiden hatte.





Im Streit stand die Berechnung der ausgleichsfähigen Verluste hinsichtlich zweier Aspekte: Zum einen, ob eine außerbilanzielle Hinzurechnung eines Investitionsabzugsbetrags im Jahr der vorgenommenen Investition den beim Gesellschafter anzusetzenden Verlust berühre. Zum anderen die Wirkung von „Überentnahmen“ in Vorjahren. In den Vorjahren überstiegen die Entnahmen die Einlagen und Gewinnanteile, so dass das Kapitalkonto zu Beginn des Streitjahres bei -82 627 € lag. Verluste lagen in den Vorjahren jedoch nicht vor, vielmehr wurden stets Gewinne erzielt. Im Streitjahr ergab sich nun ein deutlich positiver Saldo aus Einlagen und Entnahmen, was dazu führte, dass der vergleichsweise hohe Verlust des Jahres das negative Kapitalkonto nur um ca. 2 346 € vergrößerte. Das Finanzamt vertrat nun aber die Ansicht, dass hinsichtlich der Entnahmen/Einlagen eine wirtschaftsjahrübergreifende Betrachtung zu erfolgen habe und mithin die Mehrentnahmen der Vorjahre nun mindernd zu berücksichtigen seien, denn in einer wirtschaftsjahrübergreifenden Betrachtung seien durch die Einlagen im Streitjahr lediglich diese Mehrentnahmen der Vorjahre wieder ausgeglichen worden.





Das FG Münster hat nun mit Gerichtsbescheid v. 13.4.2022 (Az. 13 K 141/20 F) zum Streitfall entschieden, dass





–  die Prüfung, ob der Verlustanteil zur Entstehung oder Erhöhung eines negativen Kapitalkontos geführt hat, rein jahresbezogen vorzunehmen ist. Mehrentnahmen aus Vorjahren beeinflussen das negative Kapitalkonto nicht.





–  der Hinzurechnungsbetrag aus dem Investitionsabzugsbetrag im Jahr der Investition dagegen außerhalb der Steuerbilanz ausschließlich bei der Ermittlung des steuerlichen Gewinns zu berücksichtigen ist, so dass dieser das insoweit maßgebliche Kapitalkonto und somit die Berechnung des Verlustausgleichsvolumens nicht beeinflusst.





Nach der gesetzlichen Regelung darf der einem Kommanditisten zuzurechnende Anteil am Verlust einer KG weder mit anderen Einkünften aus Gewerbebetrieb noch mit Einkünften aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen oder abgezogen werden, soweit ein negatives Kapitalkonto des Kommanditisten entsteht oder sich erhöht. Ob diese gesetzlichen Voraussetzungen erfüllt sind – ob also ein negatives Kapitalkonto entsteht oder sich erhöht – bestimmt sich durch einen Vergleich des Kapitalkontos zum Bilanzstichtag des Veranlagungsjahres mit dem Kapitalkonto zum Bilanzstichtag des Vorjahres. Es ergibt sich also eine streng wirtschaftsjahrbezogene Betrachtung.





Hinweis:





Gegen diese Entscheidung ist nun unter dem Az. IV R 10/22 vor dem BFH die Revision anhängig, so dass die Rechtsfrage nicht abschließend geklärt ist.





Handlungsempfehlung:





Dies verdeutlicht, dass bei drohenden Verlusten eine rechtzeitige Fortschreibung des sich ergebenden Kapitalkontos und eine entsprechende Planung der Entnahmen und Einlagen erfolgen muss. Mittels Verzicht auf Entnahmen bzw. Einlagen bis zum Ende des Wirtschaftsjahres – meist also aktuell der 31.12.2022 – kann das Verlustverrechnungsvolumen vergrößert werden.


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