Gesetzlich ist ausdrücklich vorgesehen, dass Mitunternehmeranteile unentgeltlich übertragen werden können, ohne dass dies zur Aufdeckung stiller Reserven führt. Dies ist vor allem dann von Interesse, wenn im Rahmen der vorweggenommenen Erbfolge Mitunternehmeranteile auf die nächste Familiengeneration übertragen werden sollen. In diesen Fällen ist eine hohe Flexibilität gefragt. So sollen oftmals vom Übertragenden an die Personengesellschaft überlassene Wirtschaftsgüter – also steuerliches Sonderbetriebsvermögen – zur finanziellen Absicherung zurückbehalten werden oder es werden im Vorgriff auf die Übertragung des Mitunternehmeranteils einzelne Wirtschaftsgüter steuerlich zu Buchwerten in eine separate Gesellschaft übertragen.
In all diesen Fällen ist darauf zu achten, dass die Voraussetzungen für eine Buchwertübertragung des Mitunternehmeranteils gewahrt sind. Die Rechtsprechung des BFH hat insoweit in den letzten Jahren die Gestaltungsspielräume für Stpfl. zunehmend ausgeweitet. Bereits mit Schreiben des BMF v. 20.11.2019 (Az. IV C 6 – S 2241/15/10003) ist die FinVerw dieser Rechtsprechung weitgehend gefolgt. Nun erfolgten weitere – für die Praxis vorteilhafte – Klarstellungen durch Schreiben v. 5.5.2021 (Az. IV C 6 — S 2240/19/10003 :017). Dies betrifft vor allem die Behandlung von sog. Sonderbetriebsvermögen im Zusammenhang mit der unentgeltlichen Übertragung des Mitunternehmeranteils. Sonderbetriebsvermögen liegt insbes. dann vor, wenn der Gesellschafter im Privatvermögen eine Immobilie hält, die der Personengesellschaft zur betrieblichen Nutzung überlassen wird. Vielfach ist es bei der vorweggenommen Erbfolge Wunsch der Seniorgeneration, solche Immobilien zunächst noch zurückzubehalten, um eine sichere Versorgung zu gewährleisten. Hierzu führt die FinVerw aus:
- Grundsätzlich ist es nach wie vor für die Übertragung des Personengesellschaftsanteils ohne Aufdeckung stiller Reserven („zu Buchwerten“) schädlich, wenn funktional wesentliches Sonderbetriebsvermögen zurückbehalten und zeitgleich in das Privatvermögen des Übertragenden überführt wird.
- Allerdings ist es unschädlich, wenn Sonderbetriebsvermögen durch Veräußerung an Dritte oder Überführung in das Privatvermögen vor der Anteilsübertragung ausscheidet. Es reicht aus, wenn das Sonderbetriebsvermögen eine juristische Sekunde vor dem (verbleibenden) Mitunternehmeranteil veräußert bzw. entnommen wird.
- Nach wie vor kann solches Sonderbetriebsvermögen auch ohne Aufdeckung stiller Reserven in ein anderes Betriebsvermögen des Übertragenden überführt werden.
Beispiel:
V ist Kommanditist einer Personengesellschaft. Dieser vermietet eine ihm gehörende Immobilie an die KG zur betrieblichen Nutzung. Ziel ist die unentgeltliche Übertragung der Kommanditbeteiligung auf den Sohn S unter Zurückbehaltung der Immobilie. Der gesamte Vorgang soll ohne Aufdeckung stiller Reserven erfolgen.
Lösung:
V gründet zunächst eine neue GmbH & Co. KG und überträgt die Immobilie zu Buchwerten auf diese. Sodann wird die Kommanditbeteiligung zu Buchwerten auf S übertragen.
Handlungsempfehlung:
Derartige Vorgänge sind steuerlich komplex und benötigen stets steuerliche Beratung.