Mit dem JStG 2020 vom 21.12.2020 (BGBl. I 2020, 3096) hat der Gesetzgeber § 32d Abs. 2 Nr. 1 Buchst. b EStG, der den Ausschluss bestimmter Kapitalerträge vom Abgeltungsteuertarif bei Beteiligungen von mindestens 10 % regelt, ergänzt um die Tatbestandsvoraussetzung „soweit die den Kapitalerträgen entsprechenden Aufwendungen beim Schuldner Betriebsausgaben oder Werbungskosten im Zusammenhang mit Einkünften sind, die der inländischen Besteuerung unterliegen und § 20 Absatz 9 Satz 1 zweiter Halbsatz keine Anwendung findet“. Diese Regelung ist grundsätzlich anzuwenden auf Kapitalerträge, die nach dem 31.12.2020 erzielt werden. Für bereits vor diesem Datum ausgereichte Darlehen ist die Neuregelung allerdings erst ab dem Veranlagungszeitraum 2024 anzuwenden.
Mit der Neuregelung soll nun – ausweislich der Gesetzesbegründung – „in der Praxis bekannt gewordenen Gestaltungen begegnet werden“, bei denen „künstlich erzeugte Verluste“ in voller Höhe mit tariflich versteuerten Einkünften verrechnet werden. Derartige Gestaltungen werden in der Gesetzesbegründung allerdings nicht näher spezifiziert; bereits im Zuge des Gesetzgebungsverfahrens war kritisiert worden, dass auch „reale Verluste“ benachteiligt werden.
In der verabschiedeten Form bewirkt die zusätzliche Tatbestandsvoraussetzung jedenfalls praktisch, dass positive wie negative Kapitalerträge aus stillen Beteiligungen und aus sonstigen Kapitalforderungen – insbesondere also Darlehen, die an zu mindestens 10 % beteiligte Gesellschafter gezahlt werden, nur noch dann i.R. der Regelbesteuerung erfasst werden sollen, wenn (verkürzt formuliert) die den Kapitalerträgen entsprechenden Aufwendungen beim Schuldner Betriebsausgaben oder Werbungskosten sind. Dies bedeutet im Vergleich zur bisherigen Rechtslage für Substanzverluste aus Finanzierungshilfen eines zu mindestens 10 % beteiligten GmbH-Gesellschafters (z.B. auf Grund des Ausfalls eines Gesellschafterdarlehens oder des Verzichts auf ein Gesellschafterdarlehen) gravierende Nachteile. Da entsprechenden Substanzverlusten des Gesellschafters regelmäßig keine Betriebsausgaben auf Seiten der GmbH gegenüberstehen, werden die Darlehensverluste der tariflichen Besteuerung entzogen und stattdessen dem Regime der Abgeltungsteuer (mit der zeitlich gestreckten und auf die Einkünfte aus Kapitalvermögen beschränkten Verlustverrechnung) unterworfen.
Hinweis:
Dies gilt allerdings nur dann, wenn solche Darlehensverluste nicht vorrangig als nachträgliche Anschaffungskosten gem. § 17 Abs. 2a EStG, der eine „gesellschaftsrechtliche Veranlassung“ voraussetzt, zu berücksichtigen sind. Hierzu definiert § 17 Abs. 2a Satz 4 EStG, dass eine gesellschaftsrechtliche Veranlassung regelmäßig dann gegeben ist, wenn ein fremder Dritter das Darlehen oder Sicherungsmittel bei sonst gleichen Umständen zurückgefordert oder nicht gewährt hätte.
Mit der Neuregelung soll nun – ausweislich der Gesetzesbegründung – „in der Praxis bekannt gewordenen Gestaltungen begegnet werden“, bei denen „künstlich erzeugte Verluste“ in voller Höhe mit tariflich versteuerten Einkünften verrechnet werden. Derartige Gestaltungen werden in der Gesetzesbegründung allerdings nicht näher spezifiziert; bereits im Zuge des Gesetzgebungsverfahrens war kritisiert worden, dass auch „reale Verluste“ benachteiligt werden.
In der verabschiedeten Form bewirkt die zusätzliche Tatbestandsvoraussetzung jedenfalls praktisch, dass positive wie negative Kapitalerträge aus stillen Beteiligungen und aus sonstigen Kapitalforderungen – insbesondere also Darlehen, die an zu mindestens 10 % beteiligte Gesellschafter gezahlt werden, nur noch dann i.R. der Regelbesteuerung erfasst werden sollen, wenn (verkürzt formuliert) die den Kapitalerträgen entsprechenden Aufwendungen beim Schuldner Betriebsausgaben oder Werbungskosten sind. Dies bedeutet im Vergleich zur bisherigen Rechtslage für Substanzverluste aus Finanzierungshilfen eines zu mindestens 10 % beteiligten GmbH-Gesellschafters (z.B. auf Grund des Ausfalls eines Gesellschafterdarlehens oder des Verzichts auf ein Gesellschafterdarlehen) gravierende Nachteile. Da entsprechenden Substanzverlusten des Gesellschafters regelmäßig keine Betriebsausgaben auf Seiten der GmbH gegenüberstehen, werden die Darlehensverluste der tariflichen Besteuerung entzogen und stattdessen dem Regime der Abgeltungsteuer (mit der zeitlich gestreckten und auf die Einkünfte aus Kapitalvermögen beschränkten Verlustverrechnung) unterworfen.
Hinweis:
Dies gilt allerdings nur dann, wenn solche Darlehensverluste nicht vorrangig als nachträgliche Anschaffungskosten gem. § 17 Abs. 2a EStG, der eine „gesellschaftsrechtliche Veranlassung“ voraussetzt, zu berücksichtigen sind. Hierzu definiert § 17 Abs. 2a Satz 4 EStG, dass eine gesellschaftsrechtliche Veranlassung regelmäßig dann gegeben ist, wenn ein fremder Dritter das Darlehen oder Sicherungsmittel bei sonst gleichen Umständen zurückgefordert oder nicht gewährt hätte.