Organschaft und atypisch stille Beteiligung

Die körperschaftsteuerliche Organschaft bietet insbesondere die Möglichkeit, Verluste der Organgesellschaft (einer Kapitalgesellschaft) mit steuerlicher Wirkung beim Organträger (einer Kapital- oder einer Personengesellschaft) geltend zu machen mit dem Ergebnis, dass Gewinne und Verluste innerhalb eines Konzerns verrechnet werden können. Ihre Anerkennung setzt neben der sog. finanziellen Eingliederung, die eine Mehrheit der Stimmrechte des Organträgers aus den Anteilen an der Organgesellschaft voraussetzt, den Abschluss und die tatsächliche Durchführung eines Gewinnabführungsvertrags (Ergebnisabführungsvertrag) voraus, auf dessen Basis der ganze Gewinn an den Organträger abzuführen ist. Vor diesem Hintergrund ist aktuell das (noch nicht rechtskräftige) Urteil des FG Düsseldorf vom 12.4.2021 (Az. 6 K 2616/17 K,G,F) zu sehen, mit dem das FG entschieden hat, dass das Bestehen einer atypisch stillen Beteiligung an der vermeintlichen Organgesellschaft nicht nur die gewerbesteuerliche, sondern auch die körperschaftsteuerliche Organschaft ausschließt.

Im konkreten Urteilsfall war umstritten, ob zwischen der Stpfl. als vermeintlicher Organträgerin („OT“) und diversen Gesellschaften als vermeintliche Organgesellschaften („OG“) in den Jahren 2005 bis 2006 ertragsteuerliche Organschaften bestanden hatten. Zum 1.1.2005 wurde die A-GmbH auf die Stpfl. verschmolzen, die neben Mehr- und Minderheitsbeteiligungen an einer Vielzahl von Gesellschaften im In- und Ausland u.a. auch diverse eigene Niederlassungen unterhielt, an denen teilweise atypisch stille Gesellschaften mit einem oder mehreren beteiligten Partnern bestanden. Für die einzelnen atypisch stillen Gesellschaften/Niederlassungen, die steuerlich als Personengesellschaften geführt wurden, erfolgte eine separate Rechnungslegung.

Die FinVerw würdigte die zunächst anerkannten Organschaften in der Folge einer Außenprüfung und in der Folge des Schreibens des BMF v. 20.8.2015 (Az. IV C 2 – S 2770/12/10001, BStBl I 2015, 649) ablehnend. Zwischen der Stpfl. und zehn Tochtergesellschaften hätten (bereits vor der Verschmelzung) Organschaften bestanden. Sowohl am Handelsgewerbe der OT als auch am Handelsgewerbe eines Teils der OG hätten atypisch stille Beteiligungsverhältnisse existiert. In Fällen, in denen am Handelsgewerbe einer Kapitalgesellschaft eine atypisch stille Beteiligung bestehe, könne diese Kapitalgesellschaft allerdings nicht OG sein. Eine solche Kapitalgesellschaft könne grundsätzlich ebenfalls kein OT sein. Aus Vertrauensschutzgründen seien im Ergebnis zumindest die Organschaften nicht anzuerkennen, bei denen am Handelsgewerbe der OG eine atypisch stille Beteiligung bestehe.

Das FG Düsseldorf hat die dagegen gerichtete Klage als unbegründet abgewiesen und in seiner Begründung folgende Aspekte hervorgehoben:

• Nach § 14 Abs. 1 Satz 1 KStG in der für die Streitjahre geltenden Fassung sei Einkommen der OG dem Träger des Unternehmens (OT) nur dann zuzurechnen, wenn sich die OG durch einen Gewinnabführungsvertrag verpflichtet, ihren ganzen Gewinn an ein einziges anderes gewerbliches Unternehmen abzuführen.
• Eine GmbH, an der eine atypisch stille Beteiligung besteht, könne nicht OG sein, da sie nicht ihren „ganzen Gewinn“ i.S.d. § 14 Abs. 1 KStG an den OT abführen kann, weil sie auf Grund des Vertrags über die atypisch stille Gesellschaft verpflichtet ist, einen Teil ihres Gewinns eben an den atypisch still beteiligten Gesellschafter abzuführen.
• „Ganzer Gewinn“ könne im Ergebnis nur als Gewinn vor Gewinnabführung und ähnlichen Aufwendungen (und damit auch vor der Gewinnbeteiligung des stillen Gesellschafters) verstanden werden. Die Kürzung des abzuführenden Gewinns sei nur bei solchen Beträgen unschädlich, die als Betriebsausgaben den handelsrechtlichen Jahresüberschuss als Bezugsgröße der Gewinnabführung verringern. Bei einer atypisch stillen Gesellschaft sei jedoch die an den atypisch stillen Beteiligten geleistete Zahlung Gegenstand der Verteilung des Gewinns der OG – und nicht etwa eine abziehbare Betriebsausgabe.
• Habe eine OG ihren Gewinn entsprechend ihrer Verpflichtung auf Grund des Gewinnabführungsvertrags abgeführt, so stelle die handelsrechtliche Gewinnabführung eine Form der Gewinnverwendung bzw. -verteilung i.S.d. § 8 Abs. 3 KStG dar. Demgegenüber sei die Gewinnabführung auf Grund einer „verunglückten Organschaft“ steuerlich als vGA zu behandeln.
• Auch bei Vorliegen einer atypisch stillen Beteiligung am vermeintlichen Organträger scheide eine anzuerkennende Organschaft aus. Denn die OG würde ihren Gewinn auf der ersten Stufe an die atypisch stille Gesellschaft abführen, die wiederum (auf der zweiten Stufe) den Gewinn an den OT und den atypisch Stillen verteilen würde. Im Ergebnis käme somit nicht der gesamte von der OG abgeführte Gewinn bei dem OT an.

Hinweis:

Da die Streitfrage noch nicht höchstrichterlich entschieden worden ist, ist die weitere Rechtsentwicklung aufmerksam zu beobachten. Etwaige einschlägige Praxisfälle sollten für den Fall offengehalten werden, dass der BFH im nächsten Schritt die von der FinVerw und vom FG Düsseldorf vertretene Auffassung verwirft – die Stellungnahmen im Schrifttum fallen jedenfalls zu Gunsten der Stpfl. aus.