Für Personengesellschaften

Schenkungsteuer: Vorbehalt eines nachrangigen Nießbrauchs

8. Dezember 2020


Die Übertragung von Anteilen an Personengesellschaften erfolgt im Rahmen der vorweggenommenen Erbfolge vielfach unter Nießbrauchsvorbehalt. Dies erlaubt es dem übertragenden Gesellschafter weiter Erträge zu beziehen, um seinen Lebensunterhalt zu sichern, andererseits aber die Nachfolgegeneration frühzeitig an das Unternehmen zu binden und in die Unternehmensführung einbeziehen zu können. Bei frühzeitigen Übertragungen auf die nächste Generation kann nun die Situation auftreten, dass der übertragene Anteil bereits mit einem Nießbrauch eines Dritten – meist der vorhergehenden Unternehmergeneration – belastet ist. Die schenkungsteuerliche Berücksichtigung des bei der Übertragung neu gewährten, nachrangigen Nießbrauchs hat nun der BFH in zwei Urteilen vom 6.5.2020 (Aktenzeichen II R 11/19 und II R 12/19) beurteilt.

Im Urteilsfall war die Stpfl. Gesellschafterin einer GbR. Ihren Gesellschaftsanteil hatte sie schenkweise von ihrer Mutter unter dem Vorbehalt des lebenslangen Nießbrauchs erhalten. Mit notariell beurkundetem Schenkungsvertrag übertrug sie u.a. die Hälfte dieses Anteils schenkweise auf ihre Tochter S und behielt sich den lebenslangen Nießbrauch vor. Der Nießbrauch der Mutter bestand fort. Bei der Festsetzung der Schenkungsteuer brachte das Finanzamt lediglich den Nießbrauch der Mutter, nicht aber den Nießbrauch der Stpfl. zum Abzug. Zur Begründung führte das Finanzamt aus, beim Nießbrauch der Stpfl. handele es sich um eine Last, deren Entstehung vom Eintritt einer aufschiebenden Bedingung abhänge. Solche Lasten würden aber nicht berücksichtigt.

Diese Sichtweise verwarf der BFH nun. Behält sich ein Schenker den Nießbrauch vor, obwohl der Zuwendungsgegenstand bereits mit dem Nießbrauch eines Dritten belastet ist, hängt die Entstehung des Nießbrauchs des Schenkers nicht vom Eintritt einer aufschiebenden Bedingung ab. Der Nießbrauch des Schenkers entsteht vielmehr mit der Schenkung und erhält einen Rang nach dem älteren Nießbrauch. Die Nachrangigkeit hat zur Folge, dass der Nießbrauch des Schenkers zunächst nicht geltend gemacht oder zwangsweise durchgesetzt werden kann. Seine zivilrechtliche Entstehung wird durch die Existenz des älteren Nießbrauchs aber nicht verhindert.

Bei der Schenkungsteuerfestsetzung sind der vorrangige und der nachrangige lebenslange Nießbrauch als einheitliche Last nur einmal mit dem höheren Vervielfältiger entsprechend der Lebenserwartung der jüngeren Person, zu deren Gunsten ein Nießbrauch besteht, zu berücksichtigen.

Hinweis:
Hiervon zu unterscheiden sind die Fälle, in denen bei einer Schenkung mehreren Berechtigten ein Nießbrauch in der Weise eingeräumt wird, dass der Nießbrauch des einen erst mit dem Ableben des anderen entstehen soll (sog. Sukzessivnießbrauch).

Handlungsempfehlung:
Dieses Urteil verdeutlicht, welche Gestaltungsmöglichkeiten bei der Übertragung von Personengesellschaftsanteilen auf die nächste Familiengeneration bestehen. Insoweit sollte für den konkreten Fall unter Hinzuziehung steuerlichen Rats die günstigste Gestaltung gesucht werden.

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