Der Regelungskreis des § 8b KStG sieht (mit dem Ziel der Vermeidung einer mehrfachen Körperschaftsteuerbelastung/Vermeidung des sog. Kaskadeneffekts) vor, dass Dividendenerträge und Veräußerungsergebnisse auf der Ebene der Mutter-GmbH bei der Ermittlung des Einkommens außer Ansatz bleiben, also bei dieser – verkürzt dargestellt – steuerfrei sind.
Als „Kehrseite“ dieser Steuerfreistellung ist allerdings ein generelles Abzugsverbot für Gewinnminderungen im Zusammenhang mit Beteiligungen an anderen Kapitalgesellschaften vorgesehen (so § 8b Abs. 3 Satz 3 KStG). Zu diesen Gewinnminderungen zählen auch solche in Zusammenhang mit Gesellschafterdarlehen oder aus Sicherheitengestellung, wenn „das Darlehen oder die Sicherheit von einem Gesellschafter gewährt wird, der zu mehr als einem Viertel unmittelbar oder mittelbar am Grund- oder Stammkapital der Körperschaft, der das Darlehen gewährt wurde, beteiligt ist oder war“ (§ 8b Abs. 3 Satz 4 KStG).
Vor diesem Hintergrund ist nun das nicht rechtskräftige Urteil des FG Münster vom 6.4.2022 (Az. 13 K 3550/19 K,G,F) zu sehen, mit dem das FG entschieden hat, dass die Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft, die über eine vermögensverwaltende, nicht gewerblich geprägte Personengesellschaft gehalten wird, wegen § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO als „unmittelbare“ Beteiligung anzusehen ist. Dies gelte auch bei der Berechnung der Beteiligungshöhe, da auch insoweit nicht auf die zwischengeschaltete vermögensverwaltende Personengesellschaft abzustellen sei, die an der die Gewinnminderung auslösenden Kapitalgesellschaft beteiligt ist, sondern auf die durchgerechnete mittelbare Beteiligung der Gesellschafter.
Im konkreten Urteilssachverhalt war die steuerliche Berücksichtigung der Abschreibung einer Forderung gegenüber einer Beteiligungsgesellschaft im Jahr 2015 strittig. Geklagt hatte die Mutter-GmbH, die sich im Jahr 2013 als Kommanditistin mit 2,02 % am Gesamtkapital einer vermögensverwaltenden, nicht gewerblich geprägten GmbH & Co. KG beteiligt hatte. Die KG war alleinige Gesellschafterin der E-GmbH und F-GmbH, denen sie Darlehen gewährte. Da über das Vermögen der beiden Kapitalgesellschaften im Jahr 2015 ein Insolvenzverfahren eröffnet wurde, nahm die KG eine Teilwertabschreibung auf ihre Beteiligungen an der E-GmbH und F-GmbH sowie auf die Darlehensforderungen gegenüber beiden Gesellschaften vor. Die GmbH erklärte in ihrer für das Streitjahr abgegebenen Körperschaftsteuererklärung einen Jahresfehlbetrag, der auch einen Verlust aus der Beteiligung an der KG enthielt.
Dazu vertrat das FA – in Bezug auf die beteiligten Kapitalgesellschaften – die Auffassung, der Beteiligungsverlust dürfe gem. § 8b Abs. 3 Satz 3 KStG und die Forderungsverluste dürften nach § 8b Abs. 3 Satz 4 KStG steuerlich nicht abgezogen werden. Hinsichtlich des Erreichens der für die Anwendung des § 8b Abs. 3 Satz 4 KStG maßgeblichen Beteiligungsquote von 25 % sei die Beteiligung am Stammkapital der Kapitalgesellschaft maßgebend, der das Darlehen gewährt worden sei. Da die KG an der E-GmbH und der F-GmbH jeweils zu 100 % beteiligt gewesen war und die Darlehen gewährt habe, sei die für die Anwendung des § 8b Abs. 3 Satz 4 KStG erforderliche Quote erreicht. Auf die Beteiligungshöhe des jeweiligen Gesellschafters der KG (hier der GmbH) komme es nicht an.
Das FG Münster ist aber – anders als das FA – zu dem Ergebnis gekommen, dass die Mindestbeteiligung des § 8b Abs. 3 Satz 4 KStG i.H.v. mehr als 25 % im Streitfall nicht gegeben war und sah von einer außerbilanziellen Hinzurechnung ab. Denn für die Berechnung der Quote sei nicht auf die KG abzustellen, die zu 100 % an der E-GmbH und der F-GmbH beteiligt war, sondern auf den jeweiligen Gesellschafter der KG.
Hinweis:
Das FG Münster hat die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zugelassen, welche nun unter dem Az. I R 21/22 beim BFH anhängig ist.