Mit seinem nicht zur amtlichen Veröffentlichung vorgesehenen Urteil vom 17.6.2020 (Az. I R 56/17) hat sich der BFH erneut mit der Frage des Vorliegens von vGA bei Weiterbeschäftigung nach Eintritt des Versorgungsfalles befasst.
Im konkreten Streitfall war Alleingesellschafterin der 2001 gegründeten Stpfl., einer GmbH, zunächst die A GmbH, ab dem Jahr 2002 die B GmbH & Co. KG. Geschäftsführer der Stpfl. waren F und T. Beide Geschäftsführer waren über ihre Beteiligung an der Muttergesellschaft zugleich mittelbare Gesellschafter der Stpfl. Beide erhielten im Jahr 1998 von der Muttergesellschaft der Stpfl. Versorgungszusagen, die mit Wirkung vom 1.1.2002 auf die Stpfl. übergeleitet wurden. Die dem T gewährte Versorgungszusage enthielt u.a. die Regelung der Gewährung einer monatlichen Altersrente i.H.v. 4 000 DM nach vollendetem 65. Lebensjahr (feste Altersgrenze), beginnend mit dem Monat, in dem erstmals kein Gehalt oder entsprechende Zahlungen mehr geleistet werden, also nach Eintritt des Versorgungsfalles (Vollendung des 65. Lebensjahres, Berufsunfähigkeit bzw. Tod). Die Altersrente sollte sich vor Beginn der Rentenzahlungen im gleichen Verhältnis wie das Bruttogehalt erhöhen. Ende 2007 vereinbarte die Stpfl. mit T einen Nachtrag, der eine Anhebung der Versorgungsquote bewirkte. Ende 2008 schloss T mit der Stpfl. eine „Aufhebungsvereinbarung“, nach der der Geschäftsführervertrag einvernehmlich mit Wirkung zum 30.9.2009, also zum Ende des Monats, in dem der Geschäftsführer das 65. Lebensjahr vollendet, aufgehoben werden sollte. Ab Oktober 2009 zahlte die GmbH dann entsprechende Versorgungsleistungen an T und schloss in der Folge am 1.10.2009 einen unbefristeten Arbeitsvertrag als Geschäftsführer mit variabler Arbeitszeit, dem Inhalt „beratende Tätigkeiten“ und einer monatlichen Bruttovergütung i.H.v. 1 500 €.
Das FA beanstandete zunächst die Erdienbarkeit der Pensionen im Hinblick auf eine nachträgliche Anhebung der Versorgungsquote (i.Ü. bei beiden Geschäftsführern) und die Zahlung von Versorgungsleistungen vor deren zivilrechtlicher Fälligkeit beim Geschäftsführer T und ging insoweit von einer verdeckten Gewinnausschüttung (vGA) aus; zudem kürzte es die Pensionsrückstellung für T, da insoweit ein zu hoher Pensionsanspruch zu Grunde gelegt worden sei. Die daraufhin erhobene Klage hatte beim Schleswig-Holsteinischen FG nur teilweise Erfolg: Die Kürzung der Rückstellung und die Annahme einer vGA wegen vorzeitiger Auszahlung sei zu Unrecht erfolgt, die Annahme einer vGA wegen mangelnder Erdienbarkeit sei zutreffend.
Dazu hat der BFH nun bestätigt, dass die Zahlung der Altersrente auf den vereinbarten Versorgungsfall wegen dessen fortbestehender entgeltlicher Tätigkeit als Geschäftsführer der Stpfl. nur partiell eine vGA nach sich zieht, soweit das Einkommen aus der Tätigkeit als Geschäftsführer (monatlich 1 500 €) nicht auf die Versorgungsleistung (monatlich 3 417,10 €) angerechnet worden ist. Eine vGA in Höhe der gesamten gezahlten Versorgungsleistungen an T (monatlich 3 417,10 €) habe die Vorinstanz zu Recht nicht angenommen. Denn der Abschluss des (neuen) Arbeitsvertrages vom 1.10.2009 stelle eine eigenständige Neuregelung eines Dienstverhältnisses mit einer darauf abgestimmten Vergütungsregelung dar. Soweit einem Geschäftsführer nach Erreichen des Ruhestandsalters weiterhin Vergütungen gezahlt werden, bestehe ein für ihn entsprechend reduziertes Versorgungsbedürfnis, so dass eine Vergütungsanrechnung sachgerecht sei.
Hinweis:
Mit dieser Entscheidung führt der BFH seine ständige Rechtsprechung fort (z.B. BFH v. 5.3.2008, I R 12/07, BStBl II 2015, 409; v. 23.10.2013, I R 60/12, BStBl II 2015, 413), nach der das Ausscheiden aus den Diensten der GmbH nicht Voraussetzung für die Anerkennung der betrieblichen Altersversorgung ist. Allerdings vertritt der BFH die Auffassung, dass ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter zur Vermeidung einer verdeckten Gewinnausschüttung entweder verlangen würde, dass das Einkommen aus der fortbestehenden Tätigkeit als Geschäftsführer auf die Versorgungsleistung angerechnet wird. Oder aber dieser würde den vereinbarten Eintritt der Versorgungsfälligkeit aufschieben, bis der Begünstigte endgültig seine Geschäftsführerfunktion beendet hat. Diese Auffassung hat das BMF mit Schreiben vom 18.9.2017 im Wesentlichen bestätigt.
Handlungsempfehlung:
Wenn im konkreten Praxisfall das Nebeneinander von Pensionszahlungen und Geschäftsführerbezügen angestrebt wird bzw. nicht vermieden werden kann, sollte darauf geachtet werden, dass keine unveränderte Weiterbeschäftigung vorliegt, dass die erneute Geschäftsführertätigkeit/Wiederbestellung nachweislich allein im Interesse der GmbH erfolgt und dass die Höhe der Gesamtleistung (Pension zzgl. Gehalt) als angemessen eingestuft werden kann. Insoweit sollte auch geprüft werden, ob anstelle einer echten Leistungsvergütung nur eine „Anerkennungsvergütung“ gewährt wird.