Gesellschafter einer Personengesellschaft haben gegen die Gesellschaft oftmals Forderungen, sei dies aus stehen gelassenen Gewinnen oder aus der Finanzierung von betrieblichen Tätigkeiten der Personengesellschaften. Soweit nun diese Forderungen notleidend werden, weil die Personengesellschaft in eine wirtschaftliche Schieflage gerät, stellt sich die Frage, ob und zu welchem Zeitpunkt der Vermögensverlust des Gesellschafters steuerlich geltend gemacht werden kann.
Diese Frage muss vor dem Hintergrund gesehen werden, dass Personengesellschaften bei der Einkommensteuer im Grundsatz transparent besteuert werden. Dies hat zur Konsequenz, dass in solchen Konstellationen der in der Bilanz der Personengesellschaft ausgewiesenen Verbindlichkeit gegenüber dem Gesellschafter eine korrespondierende Forderung in der steuerlichen Sonderbilanz des Gesellschafters gegenübersteht. Insoweit wird bei einer solchen Darlehensgewährung des Gesellschafters an seine Personengesellschaft steuerlich auch von funktionalem Eigenkapital gesprochen.
Hinsichtlich des wertmäßigen Ausweises dieser Forderung in der steuerlichen Sonderbilanz für den Gesellschafter und der entsprechenden Verbindlichkeit in der Bilanz der Personengesellschaft gilt steuerlich eine korrespondierende Bilanzierung. Dies führt dazu, dass Wertminderungen der Forderung steuerlich nicht wirksam sind. Diese korrespondierende Bilanzierung endet vielmehr erst im Zeitpunkt der Beendigung der Mitunternehmerstellung, also beim Ausscheiden des Gesellschafters oder bei Beendigung der Gesellschaft durch Betriebsaufgabe. Erst zu diesem Zeitpunkt kann der Gesellschafter Wertminderungen aus dem Ausfall von Forderungen gegen die Gesellschaft steuerlich geltend machen.
Insoweit ist nun zu beachten, dass die korrespondierende Bilanzierung mit der Betriebsaufgabe endet und nicht erst mit der zivilrechtlichen Beendigung der Personengesellschaft. Dies hat der BFH mit Urteil vom 12.6.2025 (Az. IV R 28/22) klargestellt.
Im Streitfall ging es um eine klassische GmbH & Co. KG (persönlich haftender Gesellschafter war also ausschließlich eine GmbH), die – so die Feststellungen des Finanzgerichts – ihren Gewerbebetrieb endgültig am 31.8.2012 aufgegeben hatte. Die Beendigung der Gesellschaft (in Form der Anwachsung auf den letzten noch verbliebenen Gesellschafter) erfolgte dagegen erst am 31.12.2014. Das FA zog aus der Betriebsaufgabe zum 31.8.2012 die Konsequenz, dass der auf den (einzigen) Kommanditisten entfallende Bestand des negativen Kapitalkontos als Aufgabegewinn festzustellen sei, da dieser vom Kommanditisten nicht auszugleichen war. In gleicher Höhe standen noch verrechenbare Verluste zur Verrechnung zur Verfügung.
Der alleinige Kommanditist war nun noch Inhaber einer Darlehensforderung gegen die KG. Insoweit wurde mit der Betriebsaufgabe eine Teilwertabschreibung begehrt. Das FA und dem folgend auch das FG vertraten jedoch die Auffassung, dass eine Teilwertabschreibung nach den Grundsätzen der korrespondierenden Bilanzierung bei einer gewerblich geprägten Personengesellschaft, welche nach den einkommensteuerlichen Grundsätzen stets Einkünfte aus Gewerbebetrieb vermittelt, nicht bereits zum Zeitpunkt der Betriebsaufgabe, sondern erst zum Zeitpunkt ihrer Vollbeendigung möglich sei (vorliegend also erst in 2014). Dem widersprach nun der BFH. Der Umstand, dass eine KG gewerblich geprägt ist, steht der Teilwertabschreibung einer wertlosen Darlehensforderung des Gesellschafters gegen die KG vor deren Vollbeendigung nicht entgegen, wenn wegen einer Betriebsaufgabe der KG die Grundsätze korrespondierender Bilanzierung nicht mehr eingreifen. Vorliegend kann der Wertverlust aus der Forderung gegen die Gesellschaft also bereits mit der Betriebsaufgabe im Jahr 2012 geltend gemacht werden.
Handlungsempfehlung:
In der Praxis muss bei der Ermittlung des Veräußerungs- bzw. Aufgabegewinns mithin auch ein Gewinn/Verlust aus dem Sonderbetriebsvermögensbereich geltend gemacht werden. Die korrespondierende Bilanzierung endet im Zeitpunkt der Beendigung der Mitunternehmerstellung, also beim Ausscheiden des Gesellschafters oder bei Beendigung der Gesellschaft durch Betriebsaufgabe. In der Praxis muss der Zeitpunkt der Aufgabe des Gewerbebetriebs sorgfältig dokumentiert werden.