Der Übergang von Betriebsvermögen und ebenso Beteiligungen an Kapitalgesellschaften bei einer Beteiligungsquote von mind. 25 % ist bei der Erbschaft- und Schenkungsteuer erheblich begünstigt. Im besten Fall kann eine Steuerbelastung vollständig vermieden werden. Von dieser Begünstigung ausgeschlossen ist jedoch im Betriebsvermögen enthaltenes sog. Verwaltungsvermögen, zu welchem unter anderem auch „Dritten zur Nutzung überlassene Grundstücke, Grundstücksteile, grundstücksgleiche Rechte und Bauten“ gehören.
Bislang war die Frage ungeklärt, ob eine zu Verwaltungsvermögen führende Nutzungsüberlassung auch dann vorliegt, wenn sie nach ertragsteuerlichen Grundsätzen nicht mehr als bloße Vermögensverwaltung, sondern als originär gewerbliche Tätigkeit einzustufen ist. Die FinVerw verneint dies bisher regelmäßig nur im Fall von Beherbergungsbetrieben wie Hotels, Pensionen oder Campingplätzen. In der Fachliteratur wird dagegen teilweise die Auffassung vertreten, dass die originär gewerbliche Vermietung grundsätzlich – also auch über die von der FinVerw begünstigten Beherbergungsbetriebe hinaus – nicht zu Verwaltungsvermögen führen soll. Eine solche weite Auslegung des Gesetzes hat nun der BFH mit Entscheidung v. 28.2.2024 (Az. II R 27/21) abgelehnt.
Im Urteilsfall war der Stpfl. Alleinerbe seines 2018 verstorbenen Vaters (Erblasser). Zum Nachlassvermögen gehörte das Einzelunternehmen des Erblassers. Dieses umfasste ein mit einem Parkhaus und einer Tankstelle bebautes Grundstück. Das Parkhaus, das täglich 24 Stunden geöffnet war, hatte der Erblasser ursprünglich selbst betrieben. Ab Anfang 2000 verpachtete er es unbefristet an den Stpfl. Die Einnahmen aus dem Pachtverhältnis führten beim Erblasser zu gewerblichen Einkünften. Die Tankstelle, die 7,12 % der gesamten Bruttofläche des bebauten Grundstücks ausmachte, war bis Ende 2018 an eine GmbH verpachtet. Das FA ging insoweit davon aus, dass insgesamt Verwaltungsvermögen vorliegt und damit die erbschaftsteuerliche Begünstigung für Betriebsvermögen nicht zu gewähren sei.
Der BFH bestätigt die Ansicht der FinVerw. Zunächst bestätigt das Gericht, dass vorliegend unzweifelhaft mit dem Parkhaus und der Tankstelle ein „Dritten zur Nutzung überlassenes Grundstück, Grundstücksteil“ vorlag. Insoweit wird die Überlassung an jede nicht mit dem Nutzungsüberlassenden identische Person erfasst. Auf den Rechtsgrund der Nutzungsüberlassung komme es für die Frage der Qualifizierung als Verwaltungsvermögen nicht an; sie könne entgeltlich im Rahmen eines Miet- oder Pachtvertrags oder unentgeltlich im Rahmen eines Leihvertrags erfolgen. Auch fallen unter den Begriff der Nutzungsüberlassung nicht nur langfristige, sondern auch kurzfristige Nutzungsüberlassungen, wie im Streitfall die kurzfristige Überlassung von Parkplätzen an Parkende.
Der BFH sieht auch keinen Anlass für eine einschränkende Auslegung der Norm auf solche Fälle, bei denen sich die Nutzungsüberlassung des Grundbesitzes aus ertragsteuerlicher Sicht nicht mehr als bloße Vermögensverwaltung, sondern als originär gewerbliche Tätigkeit darstellt. Zwar war es erklärtes Ziel des Gesetzgebers, solches Betriebsvermögen nicht von den Begünstigungen auszunehmen, das unmittelbar einem Betrieb und zugleich dem Erhalt von Arbeitsplätzen dient und daher sollte insbesondere bei Beherbergungsbetrieben keine zu Verwaltungsvermögen führende Nutzungsüberlassung vorliegen. Im Gesetzeswortlaut hat dies aber keinen Niederschlag gefunden. Ausgenommen von dem Ausschluss hinsichtlich der Grundstücksüberlassung an Dritte sind nach dem eindeutigen Gesetzeswortlaut nur folgende Fälle:
– die Überlassung von Wohnungen im Rahmen eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs,
– die Überlassung von Grundstücken zum Absatz von eigenen Erzeugnissen und Produkten im Rahmen von Lieferungsverträgen,
– die Überlassung von Grundstücken zur land- und forstwirtschaftlichen Nutzung.
Im Umkehrschluss sollte nach der gesetzgeberischen Entscheidung mithin jede andere Nutzungsüberlassung von Grundstücken, z.B. Zimmern im Rahmen von Beherbergungsbetrieben, Räumen in Gaststätten und auch Parkplätzen in Parkhäusern, nicht begünstigt sein.
Hinweis:
Die Tragweite dieses Urteils ist noch nicht ganz absehbar. Klargestellt ist, dass die Nutzungsüberlassung von Parkplätzen im Rahmen von Parkhausbetrieben zu nicht begünstigtem Vermögen führt. Wird die Argumentation konsequent auf andere vergleichbare Fälle angewandt, so betrifft dies eine Vielzahl von anderen Unternehmen, insbesondere auch die von der FinVerw bisher begünstigten Beherbergungsbetriebe wie Hotels, Pensionen und Campingplätze. Daneben aber z.B. auch Business- bzw. Office-Center, Self Storage-Unternehmen oder Einkaufszentren. Insoweit bleibt nun abzuwarten, wie die FinVerw auf dieses Urteil reagiert.
Handlungsempfehlung:
Im Einzelfall kann sorgfältig zu prüfen sein, ob die bislang noch von der FinVerw angewandte weitere Sichtweise – so insbesondere in Bezug auf Hotels und andere Beherbergungsbetriebe – noch für vorweggenommene Erbfolgen genutzt werden sollte.