§ 8b KStG regelt, dass Bezüge i.S.d. § 20 Abs. 1 Nr. 1, 2, 9 und 10 Buchst. a EStG aus Beteiligungen an in- und ausländischen Körperschaften unabhängig von der Haltedauer und der Tätigkeit der Beteiligungsgesellschaft bei der Einkommensermittlung unbeschränkt und beschränkt Körperschaftsteuerpflichtiger außer Ansatz bleiben. So bleiben also z.B. Gewinnausschüttungen einer Tochter-Kapitalgesellschaft auf der Ebene der empfangenden Mutter-Kapitalgesellschaft außer Ansatz. Insoweit soll insbesondere bei Beteiligungsketten/in Konzernen ein Kaskadeneffekt vermieden werden, der auftreten würde, wenn auf jeder Ebene die empfangene Gewinnausschüttung der Körperschaftsteuer unterworfen, also das auf der unteren Ebene erwirtschaftete Ergebnis mehrfach besteuert werden würde.
Allerdings wird nach § 8b Abs. 4 KStG die Steuerfreiheit nur dann gewährt, wenn schon zu Beginn des Kalenderjahrs eine mindestens 10 %ige Beteiligung bestanden hat. Ausnahmsweise gilt für Zwecke dieser Streubesitzregelung der unterjährige Erwerb einer Beteiligung von mindestens 10 % als bereits zu Beginn des Kalenderjahres erfolgt, das Gesetz enthält also für diesen Fall eine Rückbeziehungsfiktion.
Vor diesem Hintergrund ist nun das Urteil des BFH vom 6.9.2023 (Az. I R 16/21) zu sehen, mit dem sich der BFH mit dem Erreichen dieser in § 8b Abs. 4 Satz 6 KStG angeführten Beteiligungsschwelle bei unterjährigem Erwerb von mindestens 10 % der Anteile befasst und entschieden hat, dass die Beteiligungsschwelle durch einen aus Sicht des Erwerbers wirtschaftlich einheitlichen Erwerbsvorgang auch dann erreicht werden kann, wenn an dem Vorgang mehrere Veräußerer beteiligt sind.
Sehr vereinfacht dargestellt war im konkreten Fall streitig, ob die Steuerbefreiung des § 8b Abs. 1 Satz 1 i.V.m. Abs. 4 Satz 1 bis 7 KStG auf Ebene der gesonderten und einheitlichen Feststellung einer Mitunternehmerschaft anwendbar war, wenn von der beteiligten Kapitalgesellschaft die beteiligungsvermittelnde Mitunternehmerstellung unterjährig in drei zeitgleichen Rechtsgeschäften von drei unterschiedlichen Veräußerern erworben wurde. Geklagt hat eine KG, auf deren Mitunternehmerin E-GmbH Mehrabführungen aus vororganschaftlicher Zeit aus ihrer Beteiligung an einer Tochter-GmbH entfielen; die KG sah diese als nach § 8b KStG steuerbefreite Ausschüttungen an, was das FA nicht anerkannte. Die erworbenen Anteile erreichten die Beteiligungsschwelle von 10 % jeweils für sich genommen nicht, insgesamt wurde jedoch eine Beteiligung i.H.v. 12,94 % erworben.
Der BFH hat der dagegen gerichteten Klage wie folgt stattgegeben:
– Grundsätzlich sei die Regelung des § 8b Abs. 4 KStG nach höchstrichterlicher Rechtsprechung als verfassungskonform anzusehen.
– Höchstrichterlich sei aber noch nicht die zur Auslegung des in § 8b Abs. 4 Satz 6 KStG verwendeten Tatbestandsmerkmals des unterjährigen „Erwerb(s) einer Beteiligung von mindestens 10 %“ bestehende Frage geklärt, ob ein Erwerb von jeweils unterhalb der genannten Beteiligungsschwelle liegenden Anteilspaketen von mehreren Verkäufern, wenn damit in der Summe der Erwerbe die genannte Beteiligungsschwelle überschritten wird, von der (begünstigenden) Norm erfasst werde.
– Dies sei zu bejahen; die in der Vorschrift angeführte Beteiligungsschwelle könne durch einen aus Sicht des Erwerbers wirtschaftlich einheitlichen Erwerbsvorgang auch dann erreicht werden, wenn an diesem Vorgang mehrere Veräußerer beteiligt sind.
Hinweis:
Nach diesem Urteil kann es also aus der maßgeblichen Sicht des Erwerbers keinen Unterschied machen, ob der Erwerb von einem Veräußerer oder von mehreren Veräußerern erfolgt, weil entscheidend ist, dass durch den Erwerb der Beteiligung von mindestens 10 % ein unternehmerischer Einfluss auf die Entscheidungen bei der Kapitalgesellschaft ausgeübt werden kann. Ein solcher Einfluss hängt aber nicht von der Anzahl der Veräußerer, sondern allein von der Höhe der erworbenen Beteiligung ab. In einschlägigen Sachverhalten sollte mit dem Ziel der Nutzung der Steuerbefreiung des § 8b KStG möglichst nachgewiesen (bzw. glaubhaft gemacht) werden können, dass die maßgebliche Beteiligung auf Grund eines einheitlichen Erwerbsentschlusses in kausalem und zeitlichem Zusammenhang erworben worden ist (im Streitfall erfolgte z.B. der Erwerb von mehreren Veräußerern in Gestalt einer einheitlichen notariellen Urkunde).