Für GmbH-Gesellschafter und GmbH- Geschäftsführer

Steuerliche Geltendmachung des negativen Einlagenkontos eines stillen Gesellschafters bei einer GmbH bei Ausscheiden des stillen Gesellschafters

23. Oktober 2024


Die Errichtung einer sog. „GmbH & Still“ kann unter verschiedenen Gestaltungsaspekten interessant sein. Neben der Möglichkeit, die Beteiligung des stillen Gesellschafters geheim zu halten (Anonymitätsinteresse), kann die stille Beteiligung als Finanzierungsmaßnahme z.B. der Herabsetzung der fixen Fremdfinanzierungskosten dienen, ggf. als Sanierungsmaßnahme in Betracht gezogen werden, Vehikel für eine Mitarbeiterbeteiligung sein wie auch als Mittel der Unternehmensnachfolge bzw. der Versorgung der Hinterbliebenen für den Todesfall des Geschäftsinhabers dienen.





Vor diesem Hintergrund ist das Urteil des FG München vom 19.3.2024 (Az. 6 K 820/21) zu sehen, mit dem dieses entschieden hat, dass bei Ausscheiden eines stillen Gesellschafters dessen negatives Einlagenkonto nicht gewinnmindernd beim Geschäftsinhaber (GmbH) geltend gemacht werden kann.





Im konkreten Streitfall entfielen auf den stillen Gesellschafter im Zeitablauf Verlustanteile, die seine Einlage überstiegen. Eine Nachschusspflicht war – wie üblich – nicht vereinbart. Die Verlustanteile wurden beim Stillen als Verluste nach § 15a EStG erfasst, soweit diese durch die Einlage abgedeckt waren. Darüber hinaus bestanden lediglich mit zukünftigen Gewinnen verrechenbare Verluste. In der Bilanz der GmbH wurde dieses negative Kapitalkonto des Stillen als Aktivposten („sonstiger Vermögensgegenstand“) ausgewiesen. Mit Ausscheiden des Stillen in Folge der Aufhebung der stillen Beteiligungen buchte der Geschäftsinhaber bei der GmbH den Aktivposten gewinnmindernd aus. Das FA sah hingegen insoweit keinen gewinnmindernden Vorgang bei der GmbH.





Dieses Ergebnis hat das FG München bestätigt: Verluste, an denen der typisch stille Gesellschafter nach dem Gesellschaftsvertrag beteiligt ist, mindern seine Einlage. Soweit allerdings durch Verlustanteile ein negatives Einlagenkonto entsteht, entfällt die Abbuchung der Verlustanteile von der Einlage. In welcher Form ein negatives Einlagenkonto für steuerliche Zwecke geführt wird, als Verlustsonderkonto oder entsprechend seinem Charakter als „Merkposten“ formlos, hat die Rechtsprechung des BFH bisher offengelassen.





Im Ergebnis ist ein negatives Einlagenkonto jedenfalls kein Aktivvermögen bei der GmbH, sondern hat lediglich die Funktion einer Gewinnauszahlungssperre. Die später beim stillen Gesellschafter anfallenden Gewinnanteile sind nach Einkommensteuerrecht nicht mehr stets Einnahmen bei den Einkünften des stillen Gesellschafters aus Kapitalvermögen und beim Geschäftsinhaber Aufwand, vielmehr sind sie zunächst erfolgsneutral mit dem negativen Einlagekonto zu verrechnen.





Bei der GmbH ist ein solches negatives Einlagenkonto steuerrechtlich kein Wirtschaftsgut, da dieses ohne Nachschusspflicht der stillen Gesellschafter ja keinen realisierbaren Wert abbildet. Nach Auffassung des FG München sind die negativen Einlagenkonten des stillen Gesellschafters auch nicht gewinnwirksam in der Steuerbilanz, sondern als Bilanzierungshilfe oder Merkposten außerhalb der Bilanz, aber in jedem Fall gewinnneutral, zu erfassen. Das negative Einlagenkonto geht auch nicht auf den Geschäftsinhaber über, wenn die stille Gesellschaft beendet wird. Auch wenn der Geschäftsinhaber (die GmbH) mit dem Ausscheiden des stillen Gesellschafters die tatsächlich entstandenen betrieblichen Verluste wirtschaftlich endgültig zu tragen hat, sieht das Gesetz eine „Überleitung“ der dem stillen Gesellschafter zugewiesenen Verluste auf den Geschäftsinhaber nicht vor. Die Verluste des stillen Gesellschafters können nur von diesem steuerlich geltend gemacht werden.





Hinweis:





Die weitere Rechtsentwicklung ist angesichts des beim BFH anhängigen Revisionsverfahrens aufmerksam zu verfolgen.


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