Der durch einen Gesellschafter-Geschäftsführer erklärte Verzicht auf eine Pensionszusage kann in der Praxis viele Gründe haben, z.B. in einer angespannten wirtschaftlichen Situation ebenso begründet sein wie in Umstrukturierungen und Unternehmensverkäufen.
Zu dieser sehr praxisrelevanten Problematik des – im Zusammenhang mit einer Anteilsveräußerung ausgesprochenen – Verzichts auf eine Pensionszusage hat das FG Düsseldorf mit seinem vorläufig nicht rechtskräftigen Urteil vom 17.5.2025 (Az. 6 K 343/21, K,G,F) entschieden, dass dann, wenn der nicht beherrschende Gesellschafter und Vorstand einer Kapitalgesellschaft (im Streitfall: einer AG) im Zusammenhang mit der Veräußerung seines Gesellschaftsanteils gegen Abtretung der Rückdeckungsversicherung auf seine Pensionszusage verzichtet, in der Abtretung eine vGA und in dem Verzicht eine verdeckte Einlage liegt.
Im konkreten Streitfall hatte eine AG geklagt, die durch die Verschmelzung dreier GmbH in 2001 neu gegründet worden war; die vier Gesellschafter der verschmolzenen GmbH bildeten zunächst den Vorstand der AG. Der Gesellschafter I hatte bei der durch ihn eingebrachten GmbH einen Anspruch auf Pensionszahlungen; die entsprechende Verpflichtung wurde von der AG übernommen. Im Januar 2016 verzichtete I mit sofortiger Wirkung auf seine bis dahin bestehende Pensionszusage und erhielt dafür im Gegenzug die bei der U abgeschlossene Rückdeckungsversicherung. Seine Vorstandstätigkeit endete im März 2016.
Die AG deklarierte in der Körperschaftsteuer- und in der Gewerbesteuer-Erklärung 2016 die Übertragung des Anspruchs auf die Rückdeckungsversicherung i.H.v. rd. 62 T€ als vGA und den Verzicht auf die Pensionszusage in Höhe des von ihr so errechneten Barwerts des Pensionsanspruchs (rd. 185 T€) als verdeckte Einlage. Die Verfügung über den Anspruch gelte als Zufluss von Arbeitslohn im Rahmen der Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit gem. § 19 EStG. Gleichzeitig stelle der Verzicht eine verdeckte Einlage in das Betriebsvermögen der AG dar, was beim Aktionär I zu einer Erhöhung der Anschaffungskosten seiner Anteile i.S.v. § 17 EStG führe. Das FA versagte die Anerkennung einer solchen verdeckten Einlage.
Das FG hat der dagegen gerichteten Klage der AG stattgegeben und ausgeführt,
– dass in dem Verzicht des Gesellschafters I auf die Pensionszusage eine verdeckte Einlage liege, so dass die durch die Auflösung der Pensionsrückstellung i.H.v. rd. 135 T€ resultierende Einkommenserhöhung in gleicher Höhe außerbilanziell zu korrigieren und der Bestand des steuerlichen Einlagekontos zum 31.12.2016 um den Barwert des Pensionsanspruchs zu erhöhen ist.
– In dem Verzicht auf die Pensionszusage des I liege bei einer nach der Rechtsprechung des BFH anzustellenden isolierten geschäftsvorfallbezogenen Betrachtungsweise die Zuwendung eines Vermögensvorteils des Gesellschafters an die Gesellschaft.
– Diese Zuwendung sei auch durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst. Zwar habe der BFH in seinem Urteil vom 28.4.2010 entschieden, dass die Abfindung einer Pensionszusage, um dadurch den Verkauf der Geschäftsanteile der GmbH zu ermöglichen, jedenfalls dann regelmäßig nicht durch das Gesellschaftsverhältnis mitveranlasst sei, wenn die Leistungen vereinbarungsgemäß im Zusammenhang mit der Beendigung des Dienstverhältnisses eines nicht beherrschenden Gesellschafters stehen.
– Im Streitfall läge aber eine gesellschaftliche (Mit)Veranlassung vor, da der Wert der Pensionszusage i.H.v. rd. 184 T€ ermittelt worden sei, welche der Gesellschafter I gegen den Erhalt von lediglich rd. 62 T€ aufgegeben habe. Dass der Gesellschafter I einen derartigen Verlust hingenommen habe, lasse sich nur mit der zeitnah erfolgten privaten Anteilsübertragung erklären. Insofern sei nach dem sog. doppelten Fremdvergleich von einer mangelnden Fremdüblichkeit auszugehen.
– Die Einlage sei mit dem Teilwert, im Streitfall aber höchstens mit dem Wert vorzunehmen, um den sich das Einkommen durch die Ausbuchung der Pensionsrückstellung erhöht habe. Die Annahme einer verdeckten Einlage führe dann auch zu einem Zugang zum steuerlichen Einlagekonto.
Hinweis:
In einschlägigen Praxisfällen sollte – wegen der im Einzelfall vielschichtigen steuerlichen Auswirkungen – fachlicher Rat eingeholt werden, wenn der Verzicht auf eine Pensionszusage beabsichtigt wird (und zwar unabhängig von der Frage, ob ein GmbH-Geschäftsführer oder – wie im Urteilsfall – der Vorstand einer AG betroffen ist).