Mit seinem Urteil v. 3.3.2026 (Az. IX R 1/25) hat der BFH – gegen die Auffassung der Vorinstanz – zur Problematik der Veräußerungsgewinnermittlung nach § 17 Abs. 2 EStG entschieden,
– dass sich die Frage, ob ein anlässlich der Veräußerung eines Anteils an einer Kapitalgesellschaft gezahlter (Teil-)Betrag für die Fortführung der Geschäftsführertätigkeit durch den veräußernden Gesellschafter den Einkünften aus § 17 EStG oder denjenigen aus § 19 EStG zuzuordnen ist, danach bestimmt, zu welcher Einkunftsart der engere wirtschaftliche Veranlassungszusammenhang besteht.
– Entscheidend sei hierbei, ob der im Kaufvertrag zusätzlich vereinbarten Leistung eine eigenständige wirtschaftliche Bedeutung zukommt. Sei dies nicht der Fall, so handele es sich bei dem hierfür gezahlten Betrag um einen unselbständigen Teil des Veräußerungspreises i.S.v. § 17 Abs. 2 EStG.
– Die Qualität und Stabilität des Managements sei i.d.R. ein den Wert der Kapitalgesellschaft beeinflussender Faktor und damit ein unselbständiger Kalkulationsfaktor für die Bildung des Kaufpreises für die Beteiligung.
Im konkreten Fall stritten die Beteiligten insbesondere um die einkommensteuerliche Einordnung eines vom Stpfl. vereinnahmten Betrages als Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit i.S.v. § 19 EStG oder als Teil des Veräußerungspreises im Rahmen der Veräußerung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft i.S.v. § 17 EStG.
Der Stpfl. war zu Beginn des Streitjahres 2020 zu 50 % an der A-GmbH beteiligt. Diese Anteile verkaufte er an die D-GmbH, wobei der Kaufvertrag eine Regelung enthielt, nach der in den Kaufpreisbestandteilen zu Gunsten des Stpfl. ein Teilbetrag für die Fortsetzung der Geschäftsführung der Gesellschaft durch ihn über einen Zeitraum von mindestens fünf Jahren ab dem Stichtag enthalten sein sollte. Der Kaufpreis betrug insgesamt 2,25 Mio. €, die Zahlung für die Fortsetzung der Geschäftsführertätigkeit wurde mit 625 000 € angesetzt.
Die D-GmbH verpflichtete sich zur Fortführung des Unternehmens und stellte den Verkäufer von allen rechtlichen und wirtschaftlichen Nachteilen u.a. für den Fall frei, dass die Gesellschaft während der Dauer der Geschäftsführertätigkeit auf Betreiben der Käuferin ihren Geschäftsbetrieb einstellen würde, ohne dass hierfür ein rechtlich/wirtschaftlich zwingender Grund bestünde.
Das FA vertrat zu diesem Sachverhalt die Auffassung, dass es sich bei den 625 000 € vorliegend um eine Gegenleistung für die mehrjährige Geschäftsführertätigkeit des Stpfl. handele und diese mithin nach §§ 19 EStG i.V.m. § 34 Abs. 1 EStG zu versteuern sei. Demgegenüber begehrte der Stpfl., auch diese Gegenleistung als Teil des Veräußerungspreises im Rahmen der Ermittlung des Gewinns i.S.v. § 17 EStG zu berücksichtigen, was auf Grund des anzuwendenden Teileinkünfteverfahrens zu einer günstigeren Steuerbelastung führte.
Dazu hat die Vorinstanz, das FG Köln, die Klage als unbegründet abgelehnt und die Auffassung vertreten, dass Arbeitslohn vorliege, weil der Verbleib des Betrages beim Stpfl. rechtlich und dadurch auch tatsächlich an die Ausübung der Geschäftsführertätigkeit bei der A-GmbH geknüpft war.
Der BFH hingegen hat diese Entscheidung aufgehoben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückverwiesen. In seiner Begründung hat der BFH u.a. folgende Hinweise gegeben:
– Zu den Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit gehören nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. § 8 Abs. 1 EStG alle Güter, die in Geld oder Geldeswert bestehen und die dem Arbeitnehmer aus dem Dienstverhältnis für das Zurverfügungstellen seiner individuellen Arbeitskraft zufließen.
– Kein Arbeitslohn liegt vor, wenn die Zuwendung wegen anderer Rechtsverhältnisse oder auf Grund sonstiger, nicht auf dem Dienstverhältnis beruhender Beziehungen gewährt wird.
– Bei der erforderlichen Würdigung aller wesentlichen Umstände des Einzelfalls ist nicht das formal Erklärte oder das formal-rechtlich Vereinbarte ausschlaggebend, sondern das wirtschaftlich Gewollte und das tatsächlich Bewirkte.
– Die Regelung des § 17 EStG soll nach ihrem Sinn und Zweck den gesamten Wertzuwachs der (veräußerten) Beteiligung steuerlich erfassen.
– Bei der Anteilsveräußerung begründete Ansprüche für andere Leistungen sind dann Bestandteil des Veräußerungspreises, wenn sie Element der Gesamtpreisbildung und damit nur unselbständiger Kalkulationsfaktor sind. Ob ein Entgelt für eine im Kaufvertrag zusätzlich vereinbarte Leistung Veräußerungspreis ist oder auf Grund einer Sonderrechtsbeziehung einer anderen Einkunftsart oder dem nichtsteuerbaren Bereich zuzurechnen ist, hängt davon ab, ob der Zusatzleistung eine eigenständige wirtschaftliche Bedeutung zukommt.
– Um im Streitfall zu bestimmen, was nach den objektiven Umständen von den Vertragsbeteiligten gewollt war, hätte das FG den wirtschaftlichen Gehalt der Zahlung von 625 000 € in den Blick nehmen müssen. Zur Ermittlung, ob das auslösende Moment für diese Zahlung nach den objektiven Umständen die zu erbringende Arbeitsleistung des Stpfl. als Geschäftsführer war, hätte das FG erwägen müssen, ob der auf die Beteiligung des Stpfl. entfallende Kaufpreis von 2,25 Mio. € dem Verkehrswert dieser Beteiligung entsprach. Übersteigt der Kaufpreis diesen Wert, komme in Betracht, die streitige Zahlung von 625 000 € als Arbeitslohn zu qualifizieren. Andernfalls diene die Zahlung eher dem Ziel, der Käuferin wegen der Beibehaltung des Managements die Gewinnmöglichkeiten zu verschaffen und auf Dauer sicherzustellen. In diesem Fall sei eine Zuordnung zu den Einkünften gemäß § 17 EStG indiziert, da der vertraglichen Verpflichtung, für den vereinbarten Zeitraum die Geschäftsführertätigkeit fortzuführen, keine eigenständige wirtschaftliche Bedeutung beizumessen gewesen sein dürfte.
Hinweis:
Die weitere Entwicklung (vor dem FG) ist aufmerksam zu verfolgen, wobei die Frage entscheidend sein wird, welche Kalkulationsgrundlagen von Verkäufer- und Käuferseite bei der Festlegung des Kaufpreises eine Rolle gespielt haben.
In der Gestaltungspraxis sollte daher auf der Grundlage der höchstrichterlichen Rechtsprechung darauf geachtet werden, ob sich die Leistung im weitesten Sinne als Gegenleistung für das Zurverfügungstellen der individuellen Arbeitskraft des Arbeitnehmers erweist – dies wird regelmäßig bei den verbreiteten Aktienoptionsprogrammen der Fall sein – oder, ob die Zuwendung auf Grund anderer (Rechts-)Beziehungen gewährt wird.