Die ertragsteuerliche Systematik der Besteuerung der Kapitalgesellschaften sieht ein zweistufiges Vorgehen wie folgt vor: In einem ersten Schritt wird auf der Ebene der Kapitalgesellschaft das Einkommen mit Körperschaftsteuer belastet (derzeitiger Steuersatz: 15 %), an den sich dann bei Ausschüttung an eine natürliche Person eine Belastung mit Einkommensteuer anschließt. Dabei entspricht es der Systematik, dass Einlagen der Gesellschafter weder bei Zugang auf der Ebene der Kapitalgesellschaft noch bei Rückgewähr der Einlage auf der Ebene des Gesellschafters zu einer Ertragsteuerbelastung führen (sollen). Technisch wird dies über die Erfassung der Einlagen im sog. „steuerlichen Einlagekonto“ (§ 27 KStG) gewährleistet.
Vor diesem Hintergrund ist nun das Urteil des BFH v. 25.2.2025 (Az. VIII R 41/23) zu sehen, mit dem der BFH entschieden hat,
– dass sonstige Rücklagen i.S.v. § 28 Abs. 1 Satz 3 KStG alle Rücklagen sind, die nicht im steuerlichen Einlagekonto i.S.v. § 27 Abs. 1 KStG erfasst sind,
– und dass eine vom Sonderausweis auszunehmende „Einlage der Anteilseigner“ nicht voraussetzt, dass sie im steuerlichen Einlagekonto erfasst ist.
Im konkreten Streitfall war eine Einlage versehentlich nicht erklärt worden, der Bescheid über das steuerliche Einlagekonto der Stpfl. (i.H.v. 0 €) wurde bestandskräftig. Danach erfolgten in 2017 eine Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln sowie in 2018 eine Kapitalherabsetzung. Das FA stellte einen Sonderausweis (§ 28 KStG) i.H.v. 10 Mio. € auf Grund einer Kapitalerhöhung aus sonstigen Rücklagen fest, was bei Rückzahlungen des Nennkapitals, die den Sonderausweis mindern (z.B. bei Auflösung der Gesellschaft), zu einer Annahme von Gewinnausschüttungen und Besteuerung auf der Gesellschafterebene führen würde.
Der BFH hat dazu zu Gunsten der Stpfl. entschieden, dass „vergessene“ Einlagen von diesem Sonderausweis ausgenommen sind: Der Sonderausweis sichere die Ausschüttungsbesteuerung von in Nennkapital umgewandelten Gewinnrücklagen. Bei der Umwandlung von Kapitalrücklagen, die aus „vergessenen“, also nicht im Einlagekonto erfassten, Einlagen gebildet werden, sei diese Rechtsfolge der Sache nach aber nicht gerechtfertigt.
Hinweis:
Mit diesem Urteil hat der BFH die erheblichen Haftungsfallen beseitigt, die sich nach bisheriger Auffassung dann ergeben hatten, wenn Zugänge im steuerlichen Einlagekonto versehentlich nicht erfasst worden waren. Materiell können nunmehr solche Fehler der Vergangenheit geheilt werden. Im Ergebnis sollte damit gewährleistet sein, dass Einlagen – vorbehaltlich der Erfüllung gesetzlicher Voraussetzungen – steuerfrei zurückgezahlt werden können.