Bei Bauvorhaben ist ein Vorsteuerabzug zulässig, soweit später eine umsatzsteuerpflichtige Vermietung erfolgt, so z.B. bei der Vermietung für gewerbliche Zwecke. Dagegen ist kein Vorsteuerabzug möglich, wenn Wohnungen an Privatpersonen oder z.B. Flächen an Ärzte oder Versicherungsvertreter vermietet werden, die ihrerseits nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt sind. Nun besteht bei Bauvorhaben die Problematik, dass die spätere Vermietung nicht in jedem Fall bereits feststeht. Umsatzsteuerlich wird dies in Bezug auf den Vorsteuerabzug wie folgt gelöst:
– Im Zeitpunkt des Bezugs der Eingangsleistungen ist eine Prognose der späteren Verwendung erforderlich und diese ist für den Vorsteuerabzug maßgebend. Ändert sich später die Verwendungsabsicht innerhalb des Bauvorhabens, so wirkt dies nicht zurück und führt deshalb z.B. nicht dazu, dass Steuerbeträge nachträglich als Vorsteuer abgezogen werden können oder der Vorsteuerabzug nachträglich zu versagen ist.
– Vielmehr ist die Vorsteuer nach einer gesonderten Korrekturvorschrift ab dem Zeitpunkt der erstmaligen Verwendung zu berichtigen, wenn die tatsächliche Verwendung von der beim Vorsteuerabzug zu Grunde gelegten Prognose abweicht. Bei Immobilien ist insoweit ein zehnjähriger Berichtigungszeitraum vorgesehen.
Die OFD Baden-Württemberg hat nun mit Schreiben vom 27.3.2025 (Az. S 7316 Karte 5) Stellung genommen, wie zu verfahren ist, wenn Bauten in mehreren Bauabschnitten errichtet werden und die einzelnen Bauabschnitte zu unterschiedlichen Zeitpunkten in die Nutzung übergehen. Insoweit ist die Vorsteuer ab dem Zeitpunkt der erstmaligen Verwendung zu berichtigen. Das heißt, wenn ein Gebäude bereits entsprechend dem Baufortschritt verwendet wird, noch bevor es insgesamt fertiggestellt ist, liegt für jeden gesondert in Verwendung genommenen Teil des Wirtschaftsguts ein besonderer Berichtigungszeitraum vor. Diese Berichtigungszeiträume laufen jeweils ab dem Zeitpunkt, zu dem der einzelne Teil des Wirtschaftsguts erstmalig verwendet wird.
Beispiel:
U hat zu Beginn des Jahres 01 mit der Errichtung eines Bürogebäudes begonnen, welches aus vier vergleichbar ausgestatteten Mieteinheiten (ME) mit jeweils 100 m2 besteht. U hatte im Jahr 01 die Absicht, das Gebäude zu 100 % steuerpflichtig zu vermieten. Ab dem 1.1.2 hat U jedoch auf Grund der Absage des Architekten A als zukünftigem Mieter geplant, diese ME an den Versicherungsvertreter V zu vermieten (ME 1). Die zu vermietende Bürofläche an V wird vorzeitig fertiggestellt und bereits ab dem 1.7.2 an ihn vermietet. Die restlichen Gebäudeteile werden zum 1.4.3 fertiggestellt.
Lösung:
Im Jahr 01 hatte U die Absicht, das Gebäude in vollem Umfang für vorsteuerunschädliche Zwecke zu nutzen. Die in diesem Jahr in Rechnung gestellte Umsatzsteuer kann vollumfänglich als Vorsteuer geltend gemacht werden.
Da U im Jahr 02 beabsichtigt, ME 1 an V zu vermieten, liegt hierin keine Nutzung mehr zu vorsteuerunschädlichen Zwecken vor. Vielmehr wird dieser Gebäudeteil für steuerfreie Umsätze verwendet, die zum Vorsteuerausschluss führen. Die Vorsteuer ist ab diesem Zeitpunkt auf die einzelnen Gebäudeteile aufzuteilen. Als sachgerechter Aufteilungsmaßstab kommt hierbei regelmäßig die Aufteilung nach dem Verhältnis der Nutzflächen in Betracht. In den Jahren 02 und 03 sind somit lediglich 75 % der Vorsteuerbeträge abzugsfähig.
Die Absichtsänderung des U wirkt nicht auf das Jahr 01 zurück. Vielmehr ist die Vorsteuer ab dem Zeitpunkt der erstmaligen Verwendung zu berichtigen. ME 1 ist ein gesondertes Berichtigungsobjekt, da sie bereits vor dem Gesamtgebäude fertiggestellt und an V vermietet wird. Für diesen Gebäudeteil beginnt der besondere Berichtigungszeitraum ab dem 1.7.2.
Handlungsempfehlung:
In diesen Fällen ist eine sorgfältige Dokumentation der Verwendungsabsicht der Flächen und eine sorgfältige Zuordnung der Vorsteuerabzugsbeträge zu den einzelnen Flächen erforderlich.