Der BFH hatte insbesondere in einem grundlegenden Urteil vom 9.12.2009 entschieden, dass die disquotale Einlage von Vermögen in eine GmbH durch Gesellschafter keine freigebige Zuwendung an die anderen Gesellschafter darstellt. Diese Rechtsprechung ist aber mittlerweile überholt. Denn in der Folge hat der Gesetzgeber in 2011 durch die Einfügung des § 7 Abs. 8 ErbStG geregelt, dass überproportionale Einlagen in eine Kapitalgesellschaft (KapGes) einer Direktzuwendung an den bzw. die Mitgesellschafter gleichgestellt werden. Als Schenkung gilt insoweit die Werterhöhung der Anteile an der KapGes, wobei diese nach dem Gesetzeswortlaut auf verschiedenen „Leistungen“ beruhen können. So kann die Leistung in einer offenen oder verdeckten Einlage bestehen oder auf einer schuldrechtlichen Vereinbarung des Gesellschafters oder eines Dritten mit der KapGes beruhen.
Vor diesem Hintergrund ist der Beschluss vom 6.6.2025 (Az. II B 43/24) zu sehen, mit dem der BFH in einem Verfahren über die Aussetzung der Vollziehung entschieden hat, dass es bei summarischer Prüfung ernstlich zweifelhaft ist, ob Leistungen eines Gesellschafters in die Kapitalrücklage einer GmbH zu einer steuerbaren Werterhöhung der Anteile der Mitgesellschafter i.S.d. § 7 Abs. 8 Satz 1 des ErbStG führen, wenn die Gesellschafter vereinbaren, dass die Einzahlungen dem jeweils leistenden Gesellschafter zugeordnet werden.
Im konkreten Streitfall hatten A (50 %), B (30 %) und C (20 %) in 2010 die X-GmbH gegründet. In der Folge veräußerte A in 2010 einen Geschäftsanteil i.H.v. 20 % an D; B und C veräußerten in 2013 jeweils einen Geschäftsanteil i.H.v. 10 % an die Antragstellerin und Beschwerdeführerin (Antragstellerin).
Nach § 13 der Satzung der X-GmbH war der Reingewinn an die Gesellschafter im Verhältnis ihrer Geschäftsanteile zu verteilen. In 2014 änderten die Gesellschafter diese Regelung dahingehend, dass die Gewinnverteilung nicht mehr nach den Beteiligungsquoten, sondern nach dem finanziellen Beitrag der Gesellschafter zu Investitionen der X-GmbH erfolgen sollte.
Zum Zwecke des Erwerbs von Anteilen an der Z-AG leisteten im Jahr 2 013 sämtliche Gesellschafter mit Ausnahme der Antragstellerin Zahlungen an die X-GmbH. Im Jahr 2015 erbrachte A weitere Zahlungen an die X-GmbH. Die gezahlten Beträge wurden mit Gesellschafterbeschluss aus 2015 der Kapitalrücklage der X-GmbH zugeführt sowie im Jahresabschluss zum 31.12.2015 unter der Bilanzposition „Kapitalrücklage“ einzeln ausgewiesen und den jeweiligen Gesellschaftern der Höhe nach zugeordnet. In den Jahren 2018 und 2019 leistete A weitere Zahlungen an die X-GmbH zum Zwecke des Erwerbs weiterer Anteile an der Z-AG. Die eingezahlten Beträge wurden mit Gesellschafterbeschlüssen aus 2018 und 2019 ebenfalls der Kapitalrücklage der X-GmbH zugeführt. Diesbezüglich vereinbarten die Gesellschafter, dass der Teil der Kapitalrücklage, der auf diese Einzahlungen entfällt, sowohl im Falle einer Ausschüttung als auch im Falle der Liquidation als personenbezogene disquotale Kapitalrücklage allein dem A zusteht. Zugleich wurde ein quotal erhöhtes Gewinnbezugsrecht aus den mit dem Kapital erworbenen Anteilen an der Z-AG zu Gunsten des A beschlossen. Auch insoweit wurden die in der Kapitalrücklage eingestellten Beträge im Jahresabschluss einzeln ausgewiesen und zugeordnet.
Das FA vertrat dazu die Auffassung, dass Einzahlungen in die Kapitalrücklage der X-GmbH den Tatbestand des § 7 Abs. 8 Satz 1 ErbStG erfüllten, und erließ am 4.12.2023 mehrere Schenkungsteuerbescheide gegenüber der Antragstellerin wegen freigebiger Zuwendungen des A und auch des B an die Antragstellerin. Hiergegen legte die Antragstellerin Einspruch ein und beantragte Aussetzung der Vollziehung der strittigen Steuerbeträge. Diese Aussetzung der Vollziehung lehnten das FA und auch das daraufhin angerufene FG ab.
Demgegenüber hat nun der BFH entschieden, dass das FG den Antrag auf Aussetzung der Vollziehung zu Unrecht abgelehnt habe. Bei der im vorläufigen Verfahren gebotenen summarischen Prüfung der Sach- und Rechtslage können ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Schenkungsteuerbescheide nicht ausgeschlossen werden. Entscheidend sei aus Sicht des BFH, dass
– § 7 Abs. 8 Satz 1 ErbStG eine Besteuerungslücke insbesondere bei disquotalen Einlagen schließen soll, indem eine solche Einlage des Zuwendenden in eine Kapitalgesellschaft schenkungsteuerrechtlich einer Direktzuwendung an den (Mit-)Gesellschafter gleichgestellt wird.
– Gegenstand der Zuwendung nach dieser Norm sei die Werterhöhung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft, die durch die Leistung des Zuwendenden an die Gesellschaft eintritt.
– Der Eintritt einer solchen Werterhöhung der Anteile der Mitgesellschafter i.S.d. § 7 Abs. 8 Satz 1 ErbStG sei jedoch dann ausgeschlossen, wenn dem einlegenden Gesellschafter anlässlich seiner Leistung zusätzliche Rechte gewährt werden, wie z.B. eine Verbesserung seines Gewinnanteils, zusätzliche Anteile an der Gesellschaft oder eine von den Geschäftsanteilen abweichende Verteilung des Vermögens bei späterer Liquidation.
Hinweis:
Die weitere Rechtsentwicklung in der Hauptsache ist aufmerksam zu verfolgen, da die Frage, ob die Wirksamkeit einer solchen gesellschafterbezogenen Zuordnung der Kapitalrücklage eine satzungsmäßige Grundlage erfordert, höchstrichterlich noch nicht geklärt ist. Das Fachschrifttum vertritt dazu übereinstimmend die Auffassung, dass eine schuldrechtliche Vereinbarung bereits genügen soll. In einschlägigen Praxisfällen sollten daher Rechtsmittel eingelegt werden.