Nachfolgend sind wichtige in 2025 veröffentlichte finanzgerichtliche Entscheidungen zusammengefasst, die für die GmbH und ihre Gesellschafter Anlass sein können, bestehende Gestaltungen und Vereinbarungen zu überprüfen:
Organschaft
– „Wichtiger Grund“ zur vorzeitigen Beendigung eines Gewinnabführungsvertrags: Die Anerkennung einer ertragsteuerlichen Organschaft setzt voraus, dass ein Gewinnabführungsvertrag auf mindestens fünf Jahre abgeschlossen und während seiner gesamten Geltungsdauer auch tatsächlich durchgeführt worden ist. Ansonsten wird die ertragsteuerliche Organschaft von Beginn an nicht anerkannt. Eine vorzeitige Beendigung des Vertrags durch Kündigung ist nach § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 Satz 2 KStG ausnahmsweise dann unschädlich, wenn ein wichtiger Grund die Kündigung rechtfertigt. Zu dieser Anforderung ist das nicht rechtskräftige Urteil des FG Düsseldorf v. 20.11.2024 (Az. 7 K 2466/22 F) ergangen, mit dem das FG entschieden hat, dass die Corona-Pandemie und die damit einhergehenden geänderten wirtschaftlichen Rahmenbedingungen nicht per se als „wichtiger Grund“ im Sinne dieser Norm angesehen werden kann, um eine vorzeitige Beendigung eines Gewinnabführungsvertrags als unschädlich anzunehmen. Nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung komme es nicht darauf an, ob gesellschaftsrechtlich oder nach den vertraglichen Vereinbarungen ein wichtiger Grund vorliege. Vielmehr müsse nach Auffassung des BFH ein objektiv wichtiger Grund für die Abkürzung der Mindestlaufzeit bestehen. Anders als im Zivilrecht könne der wichtige Grund, der eine Aufhebung des Gewinnabführungsvertrags rechtfertigen soll, nicht im Belieben der Parteien stehen.
Handlungsempfehlung:
Für die Praxis hervorzuheben ist vor diesem Hintergrund, dass das Vorliegen eines „wichtigen Grundes“ i.S.d. § 14 KStG für den konkreten Einzelfall sorgfältig begründet werden muss, um nicht rückwirkend die Anerkennung der Organschaft zu gefährden. Die FinVerw nennt als wichtige Gründe z.B. die Verschmelzung, Spaltung oder Liquidation des Organträgers oder der Organgesellschaft sowie die (Teil-)Veräußerung oder Einbringung der Organbeteiligung durch den Organträger.
– Organschaft und atypisch stille Beteiligung: Die körperschaftsteuerliche Organschaft setzt (so das gesetzliche Erfordernis gem. § 15 KStG) auch den Abschluss eines sog. Gewinn- oder Ergebnisabführungsvertrags voraus, auf dessen Grundlage sich die Organgesellschaft verpflichtet, „ihren gesamten Gewinn [...] abzuführen“.
Zur Tatbestandsvoraussetzung „gesamter Gewinn“ hat der BFH nun mit zwei aktuell veröffentlichten Urteilen vom 11.12.2024 (Az. I R 33/22 und I R 17/21) entschieden, dass eine Kapitalgesellschaft auch dann Organgesellschaft im Rahmen einer körperschaftsteuerrechtlichen Organschaft sein kann, wenn an ihr eine atypisch stille Beteiligung besteht, weil sie ihren – unter Berücksichtigung der Gewinnbeteiligung des stillen Gesellschafters ermittelten – handelsrechtlichen Jahresüberschuss als „ganzen Gewinn“ i.S.d. § 14 Abs. 1 Satz 1 KStG an den Organträger abführen kann. Im handelsrechtlichen Jahresabschluss der Organgesellschaft werde die Gewinnbeteiligung des (atypisch) stillen Gesellschafters als Aufwand bilanziert. Der nach dem Abzug dieses Aufwands ausgewiesene Gewinn sei damit der „ganze Gewinn“, der der Abführungspflicht unterliege.
Hinweis:
Mit diesen beiden Entscheidungen hat der BFH – sehr klar aus einer zivilrechtlichen Betrachtungsweise abgeleitet – erstmals die bislang umstrittene Frage verneint, ob atypisch stille Beteiligungen an einer abführungspflichtigen Kapitalgesellschaft steuerrechtlich grundsätzlich als „organschaftsschädlich“ betrachtet werden müssen.
– Abzugsfähigkeit von Rechts- und Beratungskosten bei einer Kapitalgesellschaft anlässlich der Veräußerung einer Enkelgesellschaft durch die Tochtergesellschaft im Rahmen eines Organschaftsverhältnisses: Mit seinem Urteil vom 26.2.2025 (Az. 7 K 1811/21 K) hat das FG Düsseldorf zur steuerlichen Geltendmachung von Rechts- und Beratungskosten i.R. einer Organschaft entschieden, dass dem Abzug von Rechts- und Beratungskosten bei einer Kapitalgesellschaft anlässlich der Veräußerung einer Enkelgesellschaft durch die Tochtergesellschaft im Rahmen eines Organschaftsverhältnisses keine gesetzlichen Regelungen entgegenstehen.
Im konkreten Streitfall hatte eine Organgesellschaft ihre Anteile an einer GmbH veräußert, wobei der Organträger (Stpfl.) die in diesem Zusammenhang von Dritten erbrachten Rechts- und Beratungsleistungen in eigenem Namen in Auftrag gegeben hatte. Die Kosten wurden der Stpfl. in Rechnung gestellt und entsprechend auch von ihr getragen. Das FG hat dazu festgestellt, dass diese Kosten in voller Höhe einkommenswirksam sind. Insbesondere eine Begrenzung der Abzugsfähigkeit nach § 8b KStG scheide aus, da die Organträgerin selbst kein Veräußerungsgeschäft tätigte und somit keine im Rahmen eines Veräußerungsgewinns zu berücksichtigenden Veräußerungskosten vorlagen.
Hinweis:
Da die Revision beim BFH unter dem Az. I R 7/25 anhängig ist, ist die weitere Rechtsentwicklung aufmerksam zu beobachten. Einschlägige Sachverhalte sollten offengehalten werden.
Steuerfragen auf der Gesellschaftsebene:
– Vorsteuerabzug bei Sachgründung einer GmbH durch Sacheinlage eines Pkw in die GmbH-Vorgesellschaft: In der Gründungsphase einer GmbH (die Gründung kann in drei Stufen unterteilt werden: Vorgründungsgesellschaft, Vorgesellschaft/Vor-GmbH, GmbH) wird das Hauptaugenmerk regelmäßig auf haftungsrechtlichen und auf ertragsteuerlichen Aspekten liegen. Dass darüber hinaus aber auch der Umsatzsteuer besonderes Gewicht zukommen kann, verdeutlicht das Urteil des Niedersächsischen FG vom 3.4.2025 (Az. 5 K 111/24), in dem der Vorsteuerabzug durch die GmbH strittig war. Konkret hat das FG entschieden, dass bei der Sachgründung einer Ein-Mann-GmbH durch Sacheinlage eines Pkw, der während des Bestehens der Vor-GmbH geliefert wird und den die Gesellschaft nach Gründung für ihre wirtschaftliche Tätigkeit ausschließlich unternehmerisch nutzt, der Vorsteuerabzug aus dem Erwerb des Pkw der Gesellschaft zusteht, sofern der Gründungsgesellschafter selbst nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt ist.
Als unschädlich hat es das FG insoweit angesehen, dass die diesbezügliche Rechnung an den Gründungsgesellschafter adressiert war, also gerade nicht auf die GmbH lautete.
Hinsichtlich der Gründung einer Kapitalgesellschaft, so das FG, gehe die höchstrichterliche Rechtsprechung gesellschaftsrechtlich und ertragsteuerrechtlich von einer Identität zwischen der GmbH-Vorgesellschaft und der später eingetragenen GmbH jedenfalls dann aus, wenn die Eintragung im Handelsregister tatsächlich erfolgt. Auf das Umsatzsteuerrecht übertragen folge hieraus die Berechtigung der GmbH zum Vorsteuerabzug auch aus Leistungsbezügen, die bereits die Vorgesellschaft bezogen und in Rechnung gestellt bekommen hat. Im Streitfall stelle der Pkw aus Sicht der GmbH einen Investitionsaufwand dar, so dass der Vorsteuerabzug ihr (und nicht dem Gesellschafter) zustehe.
Hinweis:
Die Gründungsphase der GmbH bedarf einer sorgfältigen fachlichen Begleitung, um streitanfällige Konstellationen wie im Urteilsfall möglichst zu vermeiden.
– Voraussetzungen für die Bildung und Feststellung eines Sonderausweises gem. § 28 Abs. 1 Satz 3 KStG: Die Ertragsbesteuerung der Kapitalgesellschaften sieht eine zweistufige Systematik wie folgt vor: In einem ersten Schritt wird auf der Ebene der Kapitalgesellschaft das Einkommen mit Körperschaftsteuer belastet (aktueller Steuersatz noch 15 %), an den sich dann bei Ausschüttung an eine natürliche Person eine Belastung mit Einkommensteuer anschließt. Dabei entspricht es dieser Systematik, dass Einlagen der Gesellschafter weder bei Zugang auf der Ebene der Kapitalgesellschaft noch bei Rückgewähr der Einlage auf der Ebene des Gesellschafters zu einer Ertragsteuerbelastung führen. Technisch wird dies über die Erfassung der Einlagen im sog. „steuerlichen Einlagekonto“ (§ 27 KStG) gewährleistet.
Vor diesem Hintergrund hat nun der BFH mit Urteil v. 25.2.2025 (Az. VIII R 41/23) v.a. entschieden, dass eine vom Sonderausweis (§ 28 Abs. 1 Satz 3 KStG) auszunehmende „Einlage der Anteilseigner“ nicht voraussetzt, dass sie im steuerlichen Einlagekonto erfasst ist.
Im konkreten Streitfall war eine Einlage in die Kapitalrücklage versehentlich nicht erklärt worden. In späteren Jahren wurden (in 2017) eine Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln sowie (in 2018) eine Kapitalherabsetzung vorgenommen. Das FA stellte einen Sonderausweis (§ 28 KStG) auf Grund einer Kapitalerhöhung aus sonstigen Rücklagen fest, was bei Rückzahlungen des Nennkapitals, die den Sonderausweis mindern, zu einer Annahme von Gewinnausschüttungen und Besteuerung auf der Gesellschafterebene führen würde.
Der BFH hat dazu zu Gunsten der Stpfl. entschieden, dass „vergessene“ Einlagen von diesem Sonderausweis ausgenommen sind: Bei der Umwandlung von Kapitalrücklagen, die aus „vergessenen“, nicht im Einlagekonto erfassten Einlagen gebildet werden, sei die Rechtsfolge einer späteren Ausschüttungsbelastung der Sache nach nicht gerechtfertigt.
Hinweis:
Mit diesem Urteil hat der BFH die erheblichen Probleme und Haftungsfallen beseitigt, die sich nach bisheriger Auffassung dann ergeben hatten, wenn Zugänge im steuerlichen Einlagekonto versehentlich nicht erfasst worden waren. Materiell können nunmehr derartige Fehler durch eine Kapitalerhöhung aus Gesellschaftsmitteln und anschließende Kapitalherabsetzung geheilt werden.
Steuerfragen auf der Gesellschafterebene:
– Steuerrechtliche Wirkung der nachträglichen Veränderung des Kaufpreises bei Anfechtung eines GmbH-Anteilskaufvertrags: Zu den besonders streitanfälligen steuerlichen Aspekten im Zusammenhang mit dem Verkauf von GmbH-Anteilen zählt die Frage, in welchem Veranlagungszeitraum sich im Nachgang eintretende Veränderungen des Veräußerungspreises (bis hin zur späteren Uneinbringlichkeit der Kaufpreisforderung) auswirken.
Der BFH entscheidet dazu in ständiger Rechtsprechung ganz grundsätzlich, dass Veränderungen des Veräußerungspreises aus einem Anteilsverkauf sowie nachträglich angefallene Veräußerungskosten gewinnmindernd auf den Veräußerungszeitpunkt zurückwirken. Das betreffe nicht nur die nach § 8b Abs. 2 und 3 KStG (außerbilanziell) vorzunehmende Einkommenskorrektur, sondern auch die (ebenfalls außerbilanziell) vorzunehmende (Gegen-)Korrektur des daraus abzuleitenden steuerbilanziellen Gewinns. In Fällen der späteren Uneinbringlichkeit der Kaufpreisforderung wirkt sich die Wertberichtigung der Kaufpreisforderung nicht im Jahr der bilanziellen Teilwertabschreibung auf den steuerlichen Gewinn aus, sondern ist in Form einer Verringerung des steuerfreien Veräußerungsgewinns auf das Veräußerungsjahr zurückzubeziehen.
Diese Auffassung hat das FG Düsseldorf mit Urteil vom 11.6.2025 (Az. 7 K 444/23 K) bestätigt und betont, dass die steuerrechtliche Rückwirkung einer zivilrechtlichen Anfechtung eines Rechtsgeschäfts gem. § 41 Abs. 1 Satz 1 AO voraussetzt, dass das Rechtsgeschäft – im Streitfall ein Anteilskaufvertrag über GmbH-Anteile – auch vollständig rückgängig gemacht wird. Dies setze u.a. die vollständige Rückzahlung des Kaufpreises sowie den Entzug des Gewinnbezugs- und Stimmrechts beim Erwerber voraus. Fehle es an einer Rückwirkung, ist regelmäßig von einem Erwerb und einer Zurückübertragung im Rahmen eines neuen Veräußerungsgeschäfts auszugehen.
– Steuerliche Berücksichtigung fehlgeschlagener Gesellschafterfinanzierungen (Darlehensverluste) bei nur mittelbarer Beteiligung: Mit seinem nicht rechtskräftigen Urteil vom 27.9.2024 (Az. der Revision beim BFH: VIII R 32/24) hat das FG Düsseldorf entschieden, dass, wenn ein Stpfl. einer Kapitalgesellschaft, an der er nur mittelbar beteiligt ist, ein zinsloses Darlehen gibt, bei Ausfall dieser Darlehensforderung kein Verlust nach § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 EStG zu berücksichtigen ist. Da mangels Vereinbarung von Zinsen keine positiven Einkünfte aus Kapitalvermögen erzielt werden konnten, fehle es an der Einkünfteerzielungsabsicht. Das Gleiche gelte i.Ü. für ohne Entgelt eingegangene Bürgschaftsverpflichtungen zu Gunsten der Kapitalgesellschaft, an der lediglich eine mittelbare Beteiligung besteht.
Hinweis:
Angesichts des beim BFH anhängigen Revisionsverfahrens ist die weitere Entwicklung aufmerksam zu verfolgen. Für die Praxis sollte diese Entscheidung des FG jedenfalls Anlass sein zu prüfen, ob unverzinsliche Darlehen nicht doch verzinslich gestellt werden sollten. Das Bestehen der Einkünfteerzielungsabsicht sollte dargelegt werden können und idealerweise dokumentiert sein; von lediglich mündlich geschlossenen Darlehensvereinbarungen ist aus steuerlicher Sicht nachdrücklich abzuraten.
– Steuerliche Erfassung der entgeltlichen Ablösung eines Nießbrauchs an GmbH-Anteilen: Mit seinem Urteil v. 20.9.2024 (Az. IX R 5/24) hat der BFH zur steuerlichen Einstufung der entgeltlichen Ablösung des Nießbrauchs an GmbH-Anteilen entschieden, dass dieser Vorgang dann nicht steuerbar ist, wenn der Vorbehaltsnießbraucher nicht wirtschaftlicher Eigentümer der GmbH-Anteile geblieben ist.
Im konkreten Streitfall hatte die Stpfl. ihre GmbH-Beteiligung im Wege der vorweggenommenen Erbfolge unter Vorbehalt eines Nießbrauchs, der insbesondere das Gewinnbezugsrecht umfasste, in 2012 unentgeltlich auf ihren Sohn übertragen. Im Rahmen der Veräußerung der Geschäftsanteile im Jahr 2018 vereinbarten die Stpfl. und ihr Sohn die Aufhebung des Nießbrauchs an den Anteilen an der Z-GmbH gegen Zahlung eines Ablösebetrags. Dazu hat der BFH in Bestätigung der Vorinstanz festgestellt, dass der Übergang sowohl des zivilrechtlichen als auch des wirtschaftlichen Eigentums schon 2012 stattgefunden hat, so dass der Ablösebetrag für die Aufgabe des Nießbrauchsrechts ertragsteuerlich gar nicht (mehr) zu erfassen war. Entscheidend war, dass die Nießbrauchsberechtigte sich aus der Gesellschaft zurückgezogen und die Abstimmung in den Gesellschafterversammlungen den Gesellschaftern überlassen hatte und somit keinen entscheidenden Einfluss auf die Geschicke der Gesellschaft mehr ausübte.
Hinweis:
Aus diesem für die Stpfl. günstigen Urteil folgt, dass in jedem Einzelfall stets geprüft werden muss, ob auf Grund der individuellen Abreden das wirtschaftliche Eigentum (noch) beim Nießbraucher (und nicht etwa beim zivilrechtlichen Eigentümer) liegt oder nicht. Zu beachten ist, dass hieran auch die Zurechnung von laufenden Einkünften anknüpft.
– Entgeltliche Ablösung eines Nießbrauchs an GmbH-Anteilen: Mit seinem Urteil vom 11.2.2025 (Az. IX R 14/24) hat der BFH seine Rechtsprechung zur ertragsteuerlichen Behandlung der entgeltlichen Ablösung eines Vorbehaltsnießbrauchs an Geschäftsanteilen an einer GmbH bei dem Nießbrauchsberechtigten bestätigt und festgestellt, dass die Frage, ob das wirtschaftliche Eigentum dem Nießbrauchsberechtigten zuzurechnen ist, Gegenstand der tatrichterlichen Würdigung durch das FG und damit für den BFH bindend ist. Wenn der Nießbrauchsberechtigte nicht wirtschaftlicher Eigentümer der GmbH-Anteile sei, sei die Ablösung des Nießbrauchs ein für ihn nicht steuerbarer Vorgang. Das wirtschaftliche Eigentum erfordere, dass der Nießbrauchsberechtigte eine Rechtsposition innehat, die ihm entscheidenden Einfluss auf die Geschicke der Gesellschaft verschafft und insofern dem zivilrechtlichen Gesellschafter gleichstellt.
Hinweis:
Aus diesem Urteil, nach dem die Ablösung des Nießbrauchs an GmbH-Anteilen für den Nießbraucher einen nicht steuerbaren Vorgang darstellt, wenn er nicht wirtschaftlicher Eigentümer der Anteile ist, ergeben sich Gestaltungsmöglichkeiten, so dass fachlicher Rat insoweit unverzichtbar ist.
– Verfassungsmäßigkeit des Werbungskostenabzugsverbots gem. § 20 Abs. 9 EStG: Gewinnausschüttungen aus einer GmbH werden (ebenso wie empfangene Dividenden) beim Anteilseigner einkommensteuerlich bei den Einkünften aus Kapitalvermögen i.S.d. § 20 EStG erfasst, wenn die Anteile im steuerlichen Privatvermögen liegen. Im Regelfall werden diese Gewinnausschüttungen dann auch dem gesonderten Steuertarif nach § 32d EStG mit 25 % ESt (zzgl. SolZ) unterworfen (sog. Abgeltungsteuer). Allerdings sieht § 32d Abs. 2 Nr. 3 EStG für zwei Konstellationen die Option vor, auf den gesonderten Steuertarif zu verzichten und den tariflichen (und progressiven) Einkommensteuersatz zu wählen.
Mit der Anwendung der sog. Abgeltungsteuer verbunden ist insbesondere eine Einschränkung der Verlustverrechnung und das „Verbot“ des Werbungskostenabzugs. Insoweit kann im Einzelfall die Ausübung der Option sinnvoll sein, wenn durch die Möglichkeit des Werbungskostenabzugs der Nachteil des höheren Steuersatzes überkompensiert wird.
Der BFH hat dazu mit Beschluss vom 8.4.2025 (Az. VIII B 79/24) entschieden, dass das Werbungskostenabzugsverbot gem. § 2 Abs. 2 Satz 2 i.V.m. § 20 Abs. 9 EStG auch gegenüber Beziehern höherer Kapitalerträge, denen Werbungskosten (im Streitfall aus Vermögensverwaltergebühren) deutlich oberhalb des Sparerpauschbetrags erwachsen, eine grundsätzlich verfassungsrechtlich zulässige typisierende Regelung im System der abgeltend besteuerten Kapitalerträge darstellt.
Hinweis:
Es bleibt auch nach diesem Beschluss dabei, dass Werbungskosten im Allgemeinen (wie auch Kosten aus sogenannten (pauschalen) All-In-Fees im Besonderen) nicht abgezogen werden dürfen, wenn der gesonderte Steuertarif i.H.v. 25 % zur Anwendung kommt. In einschlägigen Einzelfällen ist daher die Prüfung der Option zum Regelsteuersatz angezeigt.